Finansovyy_uchet_2_1


Казахский экономический университет им. Т. Рыскулова
Утверждено на заседании
учебно-методического совета университета
протокол № 7 от «22» июня 2012 г.
Первый проректор -
проректор по учебной работе
д.э.н., профессор
___________________ Арыстанбаева С.С.


УЧЕБНО-МЕТОДИЧЕСКИЙ КОМПЛЕКС ДИСЦИПЛИНЫ
(УМКД)
По дисциплине FU 3303 Финансовый учет 2
специальности 5В050800 Учет и аудит
Алматы, 2012 г.
Учебно-методический комплекс дисциплины разработан к.э.н., старшим преподавателем Джондельбаевой А.С.
Обсуждено и рекомендовано на заседании учебно-методической секции кафедры «Бухгалтерский учет и аудит» протокол №12 от «04» июня 2012 г.
Заведующий кафедрой ______________ д.э.н., профессор Миржакыпова С.Т.
Одобрено на заседании учебно-методического бюро факультета «Учет и статистика» протокол №10 от «14» июня 2012 г.
Председатель учебно-методического бюро факультета ________ к.э.н., доцент Апиев К.С.

Содержание
Стр.
Типовая программа 4
Рабочая учебная программа дисциплины 9
Силлабус (учебная программа дисциплины) 28
Карта учебно-методической обеспеченности дисциплины 42
Лекционный комплекс 43
Методические указания по выполнению практических (семинарских) занятий 155
Методические указания по выполнению самостоятельной работы студента под руководством преподавателя 174
Методические указания по выполнению самостоятельной работы студента 188
Задания для самопроверки и подготовки к экзамену, в том числе тесты 194
Список учебной литературы и Интернет-ресурсов 243

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ
РЕСПУБЛИКИ КАЗАХСТАН
Высшее образование
Бакалавриат
ТИПОВАЯ УЧЕБНАЯ ПРОГРАММА
FU 3303 ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ ІІ
3 кредита (135 часов)
по специальности «5В050800 – Учет и аудит»
Алматы
2011
ПРЕДИСЛОВИЕ
1 РАЗРАБОТАНА и ВНЕСЕНА Казахским экономическим университетом имени Т.Рыскулова
2 РЕЦЕНЗЕНТЫ: (2 рецензента)
Ержанов М.С. д.э.н. профессор
Олохтонова Э.А. к.э.н., профессор университета «Туран»

3 УТВЕРЖДЕНА И ВВЕДЕНА В ДЕЙСТВИЕ приказом Министерства образования и науки Республики Казахстан от «____» ____________ 200_ г.
4. Типовая учебная программа разработана в соответствии с государственным общеобязательным стандартом образования по специальности 5В050800 - Учет и аудит
5. РАССМОТРЕНА на заседании Республиканского Учебно-методического совета от «_____» _____________ 200_ года Протокол № _______
Настоящая типовая программа не может быть тиражирована и распространена без разрешения Министерства образования и науки Республики Казахстан
СОДЕРЖАНИЕ
Пояснительная записка……………………………………………….. 4
Тематический план дисциплины ……………………………………. 5
Содержание дисциплины ……………………………………………. 6
Список рекомендуемой литературы ………..………………………. 12
Авторы …………………………….…………………………………. 13
ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ ІІ
3 кредита
ПОЯСНИТЕЛЬНАЯ ЗАПИСКА
Дисциплина «Финансовый учет 2» представляет собой продолжение дисциплины «Финансовый учет 1» и разработана для студентов специальности «Учет и аудит». В данном курсе изучаются темы, способствующие выработке познавательных навыков, которыми должны обладать студенты данной специальности.
Цель изучения дисциплины состоит в приобретении определенного уровня деловых знаний и навыков, которые будут способствовать умению формировать финансовую отчетность организаций в соответствии с международными стандартами.
Задачи изучения дисциплины состоят в рассмотрении на протяжении курса тем, предусматривающих изучение международных стандартов финансовой отчетности, в том числе учета аренды, учета подоходного налога, учета финансовых инструментов, введение в межкорпоративные инвестиции, консолидацию финансовой отчетности и учет инвестиций в дочерние предприятия, участие в совместных предприятиях, влияние изменения валютных курсов.
Тематический план дисциплины
Тема 1. Объединение бизнеса (МСФО (IFRS) 3)
Тема 2. Консолидированная финансовая отчетность (МСФО 27)
Тема 3. Инвестиционное имущество (МСФО 40)
Тема 4. Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность (МСФО (IFRS) 5)
Тема 5. Резервы, условные обязательства и условные активы (МСФО 37)
Тема 6. Учет аренды (МСФО 17)
Тема 7. Влияние изменения валютных курсов (МСФО 21)
Тема 8. Налоги на прибыль (МСФО 12)
Тема 9. Инвестиции в ассоциированные компании (МСФО 28)
Тема 10. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32 и 39)
Тема 11. Участие в совместном предпринимательстве (МСФО 31)
Тема 12. Прибыль на акцию (МСФО 33)
Тема 13. Изменения в учетной политике компании (МСФО 8)
Тема 14. Связанные стороны (МСФО 24)
Содержание дисциплины
Тема 1. Объединение бизнеса (МСФО (IFRS) 3)
Идентификация объединения бизнеса. Применение метода приобретения. Идентификация покупателя. Стоимость объединения бизнеса. Идентифицируемые активы и обязательства приобретаемой организации. Нематериальные активы приобретаемой организации. Условные обязательства приобретаемой организации. Деловая репутация (гудвилл). Поэтапное объединение бизнеса.
Тема 2. Консолидированная финансовая отчетность (МСФО 27)
Представление консолидированной финансовой отчетности. Сфера применения консолидированной финансовой отчетности.
Процедуры консолидации отчета о финансовом положении (бухгалтерского баланса) и отчета о совокупной прибыли (отчета о прибылях и убытках). Учет инвестиций в дочерние, совместно контролируемые и ассоциированные организации в отдельной финансовой отчетности.
Тема 3. Инвестиционное имущество (МСФО 40)
Признание инвестиционного имущества. Недвижимость, занимаемая владельцем. Первоначальная оценка инвестиционного имущества. Последующая оценка инвестиционного имущества.
Последующие затраты. Изменение классификации инвестиционного имущества.
Тема 4. Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность (МСФО (IFRS) 5)
Классификация и признание долгосрочных активов как предназначенных для продажи. Оценка долгосрочных активов предназначенных для продажи. Выбывающие группы активов для продажи.
Признание убытков от обесценения долгосрочных активов, предназначенных для продажи и выбывающих групп, и их реверсирование. Изменение в плане продажи. Представление прекращенной деятельности.
Тема 5. Резервы, условные обязательства и условные активы (МСФО 37)
Резервы: признание и оценка. Существующее обязательство. Прошлое событие. Вероятность оттока ресурсов. Достоверная оценка обязанности.
Условные активы и условные обязательства, раскрытие в финансовой отчетности. Возмещение третьей стороной. Обременительные договора. Реструктуризация.
Тема 6. Учет аренды (МСФО 17)
Понятие аренды. Классификация аренды. Операционная аренда в отчетности арендатора и арендодателя. Финансовая аренда в отчетности арендатора и арендодателя: первоначальное признание и оценка, последующая оценка.
Учет операций по обратной аренде: обратная операционная и обратная финансовая аренда.
Тема 7. Влияние изменения валютных курсов (МСФО 21)
Функциональная валюта. Отражение операций в иностранной валюте (признание курсовых разниц). Смена функциональной валюты. Зарубежная деятельность. Использование валюты отчетности, отличной от функциональной: пересчет в валюту представления.
Тема 8. Налоги на прибыль (МСФО 12)
Налоговая база. Признание текущих налоговых обязательств и текущих налоговых активов. Понятие «постоянные» и «временные разницы». Налогооблагаемые временные разницы. Вычитаемые временные разницы.
Неиспользованные налоговые убытки и неиспользованные налоговые кредиты. Расчет отложенных налоговых активов и обязательств. Признание отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов. Отложенные налоговые активы и обязательства: отнесение на расходы (доходы) и капитал.
Тема 9. Инвестиции в ассоциированные компании (МСФО 28)
Классификация долевых инструментов по степени влияния. Критерии значительного влияния. Применение метода долевого участия. Исключения из метода долевого участия. Отдельная финансовая отчетность.
Тема 10. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32 и 39)
Финансовые инструменты, их сущность и классификация.
Признание финансовых инструментов. Классификация финансовых активов и обязательств. Первоначальная и последующая оценка финансовых инструментов: справедливая стоимость; амортизированная стоимость. Методы определения справедливой стоимости. Амортизация дисконта и премии. Переклассификация финансовых инструментов. Прекращение признания финансовых инструментов.

Тема 11. Участие в совместном предпринимательстве (МСФО 31)
Формы совместной деятельности. Совместный контроль. Договорное соглашение. Совместно контролируемые операции. Совместно контролируемые активы. Совместно контролируемые организации. Пропорциональная консолидация. Метод долевого участия. Исключения из использования пропорциональной консолидации и метода долевого участия.
Тема 12. Прибыль на акцию (МСФО 33)
Базовая прибыль на акцию. Порядок расчета средневзвешенного количества простых акций в обращении. Ретроспективные корректировки на сплит (дробление), консолидацию акции и дивиденды по акциям. Прибыль на акцию с разводняющим эффектом.Тема 13. Изменения в учетной политике компании (МСФО 8)
Выбор и применение учетной политики. Изменения в учетной политике. Изменения в бухгалтерских оценках, существенные ошибки, ретроспективное применение, ретроспективный пересчет и перспективное применение. Ограничение ретроспективного представления. Раскрытие информации.
Тема 14. Связанные стороны (МСФО 24)
Раскрытия информации о связанных сторонах. Определение связанных сторон. Идентификация отношений и операций со связанными сторонами. Идентификация непогашенных сальдо взаиморасчетов между организацией и связанными сторонами.
Примерный перечень тем практических занятий
Тема 1. Объединение бизнеса (МСФО (IFRS) 3)
Идентификация объединения бизнеса.
Применение метода приобретения.
Идентификация покупателя.
Стоимость объединения бизнеса.
Идентифицируемые активы и обязательства приобретаемой организации.
Нематериальные активы приобретаемой организации.
Условные обязательства приобретаемой организации.
Деловая репутация (гудвилл).
Поэтапное объединение бизнеса.
Тема 2. Консолидированная финансовая отчетность (МСФО 27)
Представление консолидированной финансовой отчетности.
Сфера применения консолидированной финансовой отчетности.
Процедуры консолидации отчета о финансовом положении (бухгалтерского баланса) и отчета о совокупной прибыли (отчета о прибылях и убытках).
Учет инвестиций в дочерние, совместно контролируемые и ассоциированные организации в отдельной финансовой отчетности.
Тема 3. Инвестиционное имущество (МСФО 40)
Признание инвестиционного имущества.
Недвижимость, занимаемая владельцем.
Первоначальная оценка инвестиционного имущества.
Последующая оценка инвестиционного имущества.
Последующие затраты. Изменение классификации инвестиционного имущества.
Тема 4. Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность (МСФО (IFRS) 5)
Классификация и признание долгосрочных активов как предназначенных для продажи.
Оценка долгосрочных активов предназначенных для продажи. Выбывающие группы активов для продажи.
Признание убытков от обесценения долгосрочных активов, предназначенных для продажи и выбывающих групп, и их реверсирование.
Изменение в плане продажи.
Представление прекращенной деятельности.
Тема 5. Резервы, условные обязательства и условные активы (МСФО 37)
Резервы: признание и оценка. Существующее обязательство. Прошлое событие. Вероятность оттока ресурсов.
Достоверная оценка обязанности.
Условные активы и условные обязательства, раскрытие в финансовой отчетности.
Возмещение третьей стороной.
Обременительные договора.
Реструктуризация.
Тема 6. Учет аренды (МСФО 17)
Понятие аренды.
Классификация аренды.
Операционная аренда в отчетности арендатора и арендодателя.
Финансовая аренда в отчетности арендатора и арендодателя: первоначальное признание и оценка, последующая оценка.
Учет операций по обратной аренде: обратная операционная и обратная финансовая аренда.
Тема 7. Влияние изменения валютных курсов (МСФО 21)
Функциональная валюта.
Отражение операций в иностранной валюте (признание курсовых разниц).
Смена функциональной валюты.
Зарубежная деятельность.
Использование валюты отчетности, отличной от функциональной: пересчет в валюту представления.
Тема 8. Налоги на прибыль (МСФО 12)
Налоговая база.
Признание текущих налоговых обязательств и текущих налоговых активов.
Понятие «постоянные» и «временные разницы».
Налогооблагаемые временные разницы.
Вычитаемые временные разницы.
Неиспользованные налоговые убытки и неиспользованные налоговые кредиты.
Расчет отложенных налоговых активов и обязательств.
Признание отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов.
Отложенные налоговые активы и обязательства: отнесение на расходы (доходы) и капитал.
Тема 9. Инвестиции в ассоциированные компании (МСФО 28)
Классификация долевых инструментов по степени влияния.
Критерии значительного влияния.
Применение метода долевого участия.
Исключения из метода долевого участия.
Отдельная финансовая отчетность.
Тема 10. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32 и 39)
Финансовые инструменты, их сущность и классификация.
Признание финансовых инструментов.
Классификация финансовых активов и обязательств.
Первоначальная и последующая оценка финансовых инструментов: справедливая стоимость; амортизированная стоимость.
Методы определения справедливой стоимости.
Амортизация дисконта и премии.
Переклассификация финансовых инструментов.
Прекращение признания финансовых инструментов.

Тема 11. Участие в совместном предпринимательстве (МСФО 31)
Формы совместной деятельности.
Совместный контроль.
Договорное соглашение.
Совместно контролируемые операции.
Совместно контролируемые активы.
Совместно контролируемые организации.
Пропорциональная консолидация.
Метод долевого участия.
Исключения из использования пропорциональной консолидации и метода долевого участия.
Тема 12. Прибыль на акцию (МСФО 33)
Базовая прибыль на акцию.
Порядок расчета средневзвешенного количества простых акций в обращении.
Ретроспективные корректировки на сплит (дробление), консолидацию акции и дивиденды по акциям.
Прибыль на акцию с разводняющим эффектом.
13 Изменения в учетной политике компании (МСФО 8)
Выбор и применение учетной политики.
Изменения в учетной политике.
Изменения в бухгалтерских оценках, существенные ошибки, ретроспективное применение, ретроспективный пересчет и перспективное применение.
Ограничение ретроспективного представления.
Раскрытие информации.
Тема 14. Связанные стороны (МСФО 24)
Раскрытия информации о связанных сторонах.
Определение связанных сторон.
Идентификация отношений и операций со связанными сторонами.
Идентификация непогашенных сальдо взаиморасчетов между организацией и связанными сторонами.

СПИСОК РЕКОМЕНДУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ
Основная литература
Закон Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности». от 28.02.2007 года № 234-III ЗРК.
Кодекс РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) ЗРК от 10.12.2008 № 99-IV (по состоянию от 01.01.2009г.). Издательский дом «Бико», Алматы -2008г.
Международные стандарты финансовой отчетности. Перевод полного официального текста по состоянию на 1 января 2009 года // http://www.iasb.orgДополнительная литература
Типовой план счетов бухгалтерского учета. Приказ Министра финансов РК от 23.05.2007 года № 185
Приказ Министра финансов РК от 23 мая 2007 г. №184 «Об утверждении перечня и форм годовой финансовой отчетности для публикации организациями публичного интереса (кроме финансовых инструментов)»
Приказ Министра финансов Республики Казахстан от 6 июня 2007 г. №197 «Об утверждении Правил представления финансовой отчетности в депозитарий»
Миржакыпова С. Т., Аппакова Г. Н. и др. Основы бухгалтерского учета по МСФО. – Алматы: Экономика, 2009 г.
Вахрушина М.А., Мельникова Л.А., Международные стандарты финансовой отчетности. Омега-Л, 2009

Авторы:
д. э. н., доцент Миржакыпова С. Т.
к.э.н., доцент Аппакова Г.Н.
к.э.н., доцент Каипова Г. С.
ст. преп. Джондельбаева А. С.
ст. преп. Нурмагамбетова А. З.
ст. преп. Евескина Ж.Т.

Т. Рысқұлов атындағы
Қазақ экономикалық университеті
Казахский экономический университет
им. Т. Рыскулова
Рабочая учебная программа дисциплины Наименование дисциплины: «Финансовый учет 2»
Специальность (шифр, название): 5В050800 Учет и аудит
(шифр, название)
Код дисциплины: FU 3303 Финансовый учет 2
Форма обучения
Очн. обуч. 3к(4го) Очн. обуч. 2к(3го) Веч. обуч. 2к(3го) ДО
1к2г.о. ДО
2к2г.о. ДО
2к3г.о.
Всего кредита 3 3 3 3 3 3
Курс 3 2 2 1 2 2
Семестр 5 3 3 2 3 4
Экзамен (семестр) 5 3 3 2 3 4
Всего часов,
из них: 135 135 135 135 135 135
Лекции (часов) 30 30 30 3 3 3
Практические (семинарские) занятия (часов) 15 15 15 12 12 12
Лабораторные занятия (часов) СРСП (часов) 30 30 15 54 54 54
СРС (часов) 60 60 75 54 54 54
Электронный практикум 12 12 12
Алматы, 2012

1. Сведения о преподавателе (-ях) Джондельбаева Айгуль Сейтжановна, к.э.н., старший преподаватель кафедры «Бухгалтерский учет и аудит», кабинет 211, 213,
Контактная информация:
понедельник 13-10 – 15-20;
четверг 14-10 – 15-20
Тел. 87027866992, [email protected]
2. Пререквизиты
дисциплины Принципы бухгалтерского учета, Финансовый учет 1
3. Постреквизиты
дисциплины Бухгалтерский учет в строительстве, Бухгалтерский учет в торговле, Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве, Управленческий анализ, Углубленный финансовый учет
4. Описание дисциплины Дисциплина Финансовый учет II разработана специально для студентов специальности «Учет и аудит». Изучая курс, студент получает ответ не только на вопрос, как действовать, а также почему это необходимо. Студент учится дизайну, разработке и прочтению бухгалтерской информации. Причины, обосновывающие развитие бухгалтерских концепций и принципов, глубоко изучаются на протяжении всего курса. В курсе финансовый учет II за основу берутся знания, полученные при изучении принципов бухгалтерского учета и финансового учета I , и на их базе строятся дополнительные темы, такие как консолидированна финансовая отчетность, учет налога на прибыль, введение в межкорпоративные инвестиции и учет внешнеэкономической деятельности. В курсе финансовый учет 2 рассматриваются самые фундаментальные темы всей учебной программы.
5. Цель изучения
дисциплины состоит в приобретении навыков сбора, регистрации и обработки информации, необходимой для формирования финансовой отчетности организаций в соответствии с международными стандартами.
6. Задачи изучения
дисциплины состоят в рассмотрении на протяжении курса фундаментальных тем, предусматривающих изучение международных стандартов финансовой отчетности, в том числе учета аренды, учета подоходного налога, учета финансовых инструментов, введение в межкорпоративные инвестиции, консолидацию финансовой отчетности, участие в совместных предприятиях, влияние изменения валютных курсов.
7. Компетенции дисциплины Студенты при осовении дисциплины Финансовый учет 2 должны
Знать:
- общепринятые правила ведения бухгалтерского учета активов, обязательств, капитала, доходов и расходов в организациях;
- системы подготовки и представления консолидированной финансовой отчетности
- задачи, решаемые бухгалтерами в процессе формирования информации для характеристики состояния и изменений основного и оборотного капитала, собственных и заемных источников финансирования активов предприятия, доходов, расходов, порядок формирования финансового результата движения финансовых потоков за отчетный период.
Уметь:
- использовать систему знаний о принципах бухгалтерского финансового учета для разработки и обоснования учетной политики организации;
- организовывать и осуществлять бухгалтерский учет в организациях всех форм собственности;
- использовать прогрессивные формы и методы учетно-экономической работы, обеспечивая реализацию учетного процесса;
- контролировать соблюдение законности при использовании денежных, материальных и финансовых ресурсов;
- составить бухгалтерскую отчетность, обеспечивая ее соответствие установленной форме и достоверность информации;
- разрабатывать инструктивные указания и другие нормативные документы по вопросам учета, контроля и анализа финансово-хозяйственной деятельности организации;
- самостоятельно принимать решения по вопросам, связанным с учетно-экономической деятельностью, излагать свое мнение письменно и устно, выступать с отчетами и докладами;
Владеть:
- навыками подготовки финансовой отчетности и в особенности процедурами консолидации финансовой отчетности;
- техниками отражения в учете и отчетности хозяйственных операций фактов и событий хозяйственной деятельности в соответствии с МСФО, таких как операции в иностранной валюте, резервы, условные активы и обязательства, долгосрочные активы, предназначенные для продажи, прекращенная деятельность.
Календарно-тематический план
Название темы
  Очное отделение 2(3), 3(4) Вечернее отделение Дистанционное обучение
Всего Лекции Прак. зан. СРСП СРС Всего Лекции Прак. зан. СРСП СРС Всего Лекции Прак. зан. Эл.практ СРСП СРС
Тема 1. Объединение предприятий. Метод покупки (МСФО 3) 10 2 1 2 5 10 2 1 1 6 9 1 1 1 3 3
Тема 2. Консолидированная финансовая отчетность 11 2 2 2 5 13 2 2 2 7 11 1 1 1 4 4
Тема 3. Инвестиционная собственность (МСФО40) 9 2 1 2 4 9 2 1 1 5 9 1 1 1 3 3
Тема 4. Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность (МСФО (IFRS) 5) 7 1 1 1 4 8 1 1 1 5 7   0,5 0,5 3 3
Тема 5. Резервы, условные обязательства и условные активы (МСФО 37) 6 1 1 1 3 7 1 1 1 4 7   0,5 0,5 3 3
Тема 6. Учет аренды 10 2 1 2 5 10 2 1 1 6 12   1 1 5 5
Тема 7. Влияние изменений валютных курсов. Зарубежная деятельность (МСФО 21) 9 2 1 2 4 9 2 1 1 5 7   0,5 0,5 3 3
Тема 8. Налоги на прибыль МСФО 12 13 4 1 4 4 11 4 1 1 5 10   1 1 4 4
Тема 9. Инвестиции в ассоциированные компании (МСФО 28 9 2 1 2 4 9 2 1 1 5 10   1 1 4 4
Тема 10. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32, 39) 13 3 1 3 6 12 3 1 1 7 12   1 1 5 5
Тема 11. Учет совместной деятельности (МСФО 31) 9 2 1 2 4 9 2 1 1 5 9   0,5 0,5 4 4
Тема 12. Прибыль на акцию (МСФО 33) 11 3 1 3 4 10 3 1 1 5 10   1 1 4 4
Тема 13. Изменения в учетной политике компании (МСФО 8) 9 2 1 2 4 9 2 1 1 5 12   1 1 5 5
Тема 14. Связанные стороны МСФО 24 9 2 1 2 4 9 2 1 1 5 10   1 1 4 4
Итого: 135 30 15 30 60 135 30 15 15 75 135 3 12 12 54 54
Примечание:
* Финансовый директор ТОО «Акерке» Агибаева А.А.
** Главный бухгалтер Сервисной компании Щербинина Т.Г.

8. План лекций, практических, лабораторных занятий

темы План лекций План
практических занятий
Тема 1. Объединение предприятий. МСФО 3. Идентификация объединения предприятий. Объединения предприятий, включающие организации и предприятия, находящиеся под общим контролем. Метод учета. Применение метода покупки. Идентификация организации-покупателя. Стоимость объединения предприятий. Корректировка стоимости объединения предприятий, обусловленная будущими событиями. Распределение стоимости объединения предприятий на приобретенные активы и принятые обязательства и условные обязательства. Идентифицируемые активы и обязательства приобретаемой организации. Нематериальные активы приобретаемой организации. Условные обязательства приобретаемой организации. Деловая репутация. Превышение доли организации-покупателя в чистой справедливой стоимости идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств приобретаемой организации над стоимостью приобретения. Поэтапное объединение предприятий. Первоначальный учет на предварительной основе. Корректировки по завершении первоначального учета. Признание отложенных налоговых требований по завершении первоначального учета. Задание 1
Тема 2. Консолидированный бухгалтерский баланс, консолидированный отчет о прибыли и «убытках». МСФО 27. Консолидированная и отдельная финансовая отчетность. Представление консолидированной финансовой отчетности. Сфера применения консолидированной финансовой отчетности. Процедуры консолидации. Учет инвестиций в дочерние, совместно контролируемые и ассоциированные организации в отдельной финансовой отчетности. Подготовка сводного бухгалтерского баланса. Справедливая стоимость чистых активов, деловая репутация и определение доли меньшинства. $Сводный (консолидированный) отчет о прибылях и убытках. Задание 2
Тема 3. Инвестиционная собственность (МСФО40). Понятие инвестиционной собственности. Подходы к классификации активов в качестве инвестиционной собственности. Методы учета инвестиционной собственности. Требования к раскрытию информации Задание 3
Тема 4. Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность (МСФО (IFRS) 5). Долгосрочные активы, предназначенные для продажи. Группы активов для продажи. Отражение в отчетности, оценка. Прекращаемая деятельность, определение, критерии признания, оценка и отражение в финансовой отчетности Задание 4.
Тема 5. Резервы, условные обязательства и условные активы. Определения, критерии признания. Оценочные обязательства и прочие обязательства. Целевые оценочные обязательства и будущие операционные убытки. Реорганизация. Оценочные обязательства признание и оценка. Условные обязательства. Взаимосвязь между оценочными обязательствами и условными обязательствами. Условные активы. Раскрытие информации. Задание 5
Тема 6. Аренда. МСФО 17. Классификация аренды. Аренда в финансовой отчетности арендаторов. Финансовая аренда. Первоначальное признание. Последующая оценка. Операционная аренда. Аренда в финансовой отчетности арендодателей: финансовых организаций и дилеров или производителей. Операции продажи с обратной арендой. Задание 6
Тема 7. Влияние изменения валютных курсов. Зарубежная деятельность. МСФО 21. Функциональная валюта. Чистая инвестиция в зарубежную деятельность. Денежные статьи. Отражение в функциональной валюте операций в иностранной валюте. Первоначальное признание. Отчетность на последующие отчетные даты. Признание курсовых разниц. Смена функциональной валюты. Использование валюты представления, отличной от функциональной валюты. Пересчет в валюту представления. Пересчет финансовой отчетности о зарубежной деятельности. Выбытие зарубежной деятельности. Налоговые последствия любых курсовых разниц. Задание 7
Тема 8. Налог на прибыль. МСФО 12. Налоговая база. Признание текущих налоговых обязательств и текущих налоговых активов. Признание отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов. Налогооблагаемые временные разницы. Объединение предприятий. Активы, учтенные по справедливой стоимости. Деловая репутация. Первичное признание актива или обязательства. Вычитаемые временные разницы. Отрицательная деловая репутация. Первичное признание актива или обязательства. Неиспользованные налоговые убытки и неиспользованные налоговые кредиты. Переоценка непризнанных отложенных налоговых требований. Инвестиции в дочерние компании, филиалы и ассоциированные компании и доли участия в совместной деятельности. Оценка. Признание текущего и отложенного налога. Отчет о прибылях и убытках. Статьи, кредитуемые или дебетуемые непосредственно на счет собственного капитала. Отложенный налог, возникающий в результате объединения предприятий. Представление информации. Налоговые активы и налоговые обязательства. Взаимозачет. Расходы по налогу. Расходы по налогу (возмещения налога), связанные с прибылью или убытком от обычной деятельности. Курсовые разницы по отложенным налоговым обязательствам и требованиям. Задание 8
Тема 9*. Инвестиции в ассоциированные организации. МСФО 28. Определение ассоциированных организаций. Продажи внутри группы. Дивиденды выплачиваемые из прибыли до приобретения. Дивиденды, выплачиваемые из прибыли после приобретения. Продажа активов внутри группы компаний. Вертикально интегрированные группы. Задание 9
Тема 10. Учет и оценка финансовых инструментов. МСФО 32,39. Комбинированные финансовые инструменты с множеством встроенных производных элементов. Финансовые активы и финансовые обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток. Отчет о прибылях и убытках и капитал. Обесценение. Невыполнение обязательств и нарушения. Встроенные производные инструменты. Признание и прекращение признания. Передача активов. Продолжающееся участие в переданных активах. Типовая покупка или продажа финансового актива. Прекращение признания финансового обязательства. Оценка финансовых активов и финансовых обязательств. Обесценение и безнадежная задолженность по финансовым активам. Финансовые активы, учитываемые по амортизированной стоимости. Финансовые активы, учитываемые по себестоимости. Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи. Хеджирование. Инструменты хеджирования. Квалифицируемые инструменты. Определение инструментов хеджирования. Хеджируемые статьи. Квалифицируемые статьи. Определение финансовых и нефинансовых статей в качестве хеджируемых. Задание 10
Тема 11. Участие в совместной деятельности (МСФО 31). Формы совместной деятельности. Совместный контроль. Договорное соглашение. Совместно контролируемые операции. Совместно контролируемые активы. Совместно контролируемые организации. Финансовая отчетность предпринимателя. Пропорциональная консолидация. Метод учета по долевому участию. Исключения из использования пропорциональной консолидации и метода учета по долевому участию. Отдельная финансовая отчетность предпринимателя. Операции между предпринимателем и совместной деятельностью. Отражение долей участия в совместной деятельности в финансовой отчетности инвестора. Руководители совместной деятельности. Раскрытие информации. Задание 11
Тема 12. Прибыль на акцию. Базовая прибыль на акцию. Прибыль. Акции. Разводненная прибыль на акцию. Потенциальные обыкновенные акции с разводняющим эффектом. Опционы, варранты и их эквиваленты. Конвертируемые инструменты. Акции с отложенным размещением. Контракты, выплаты по которым могут производиться обыкновенными акциям или денежными средствами. Купленные опционы. Выписанные опционы на продажу. Обратные корректировки. Задание 12
Тема 13. Изменения в учетной политике компании (МСФО 8). Учетная политика. Выбор и применение учетной политики. Последовательность учетной политики. Применение изменений в учетной политике. Ретроспективное применение. Ограничения ретроспективного применения. Раскрытие. Изменения в расчетных оценках. Ошибки. Ограничения ретроспективного пересчета. Раскрытие ошибок предшествующего периода. Практическая невозможность в отношении ретроспективного применения и ретроспективного пересчета. Задание 13
Тема 14.** Связанные стороны МСФО 24. Раскрытия информации о связанных сторонах. Определения. Идентификация отношений и операций со связанными сторонами. Идентификация непогашенных сальдо взаиморасчетов между организацией и связанными сторонами. Задание 14
Примечание:
* Финансовый директор ТОО «Акерке» Агибаева А.А.
** Главный бухгалтер Сервисной компании Щербинина Т.Г.
9. План проведения СРСП (консультации)*
№ п/п Тема задания Форма проведения СРСП
Очное, вечернее, заочное обучение
Тема 1. Объединение предприятий. Метод покупки (МСФО 3) Кейс стади
Тема 2. Консолидированная финансовая отчетность Упражнение
Тема 3. Инвестиционная собственность (МСФО40) Упражнение
Тема 4. Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность (МСФО (IFRS) 5) Упражнение
Тема 5. Резервы, условные обязательства и условные активы (МСФО 37) Упражнение
Тема 6. Учет аренды Задача
Тема 7. Влияние изменений валютных курсов. Зарубежная деятельность (МСФО 21) Задача
Тема 8. Налоги на прибыль МСФО 12 Задача
Тема 9. Инвестиции в ассоциированные компании (МСФО 28 Задача
Тема 10. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32, 39) Задача
Тема 11. Учет совместной деятельности (МСФО 31) Кейс-стади
Тема 12. Прибыль на акцию (МСФО 33) Кейс-стади
Тема 13. Изменения в учетной политике компании (МСФО 8) Кейс-стади
Тема 14. Связанные стороны МСФО 24 Задание
Дистанционное обучение
Тема 1. Объединение предприятий. Метод покупки (МСФО 3) Кейс стади
Тема 2. Консолидированная финансовая отчетность Упражнение
Тема 3. Инвестиционная собственность (МСФО40) Упражнение
Тема 4. Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность (МСФО (IFRS) 5) Упражнение
Тема 5. Резервы, условные обязательства и условные активы (МСФО 37) Упражнение
Тема 6. Учет аренды Задача
Тема 7. Влияние изменений валютных курсов. Зарубежная деятельность (МСФО 21) Задача
Тема 8. Налоги на прибыль МСФО 12 Задача
Тема 9. Инвестиции в ассоциированные компании (МСФО 28 Задача
Тема 10. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32, 39) Задача
Тема 11. Учет совместной деятельности (МСФО 31) Кейс-стади
Тема 12. Прибыль на акцию (МСФО 33) Кейс-стади
Тема 13. Изменения в учетной политике компании (МСФО 8) Кейс-стади
Тема 14. Связанные стороны МСФО 24 Задание
* Консультации по выполнению домашних заданий, курсовых работ, семестровых и контрольных работ, отчетов и других видов заданий СРО.
10. График выполнения и сдачи заданий по СРС
№ п/п Тема задания Форма проведения СРС Неделя
Очное, вечернее обучение
Тема 1. Объединение предприятий. Метод покупки (МСФО 3) Консолидированная финансовая отчетность Задание 5 неделя
Тема 5. Учет аренды Кейс-стади 7
Тема 7. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32, 39) Кейс-стади 12
Тема 9. Налоги на прибыль МСФО 12 Задача 15
Заочное обучение
Тема 1. Объединение предприятий. Метод покупки (МСФО 3) Консолидированная финансовая отчетность Задание 2неделя
Тема 5. Учет аренды Кейс-стади 2
Тема 7. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32, 39) Кейс-стади 3
Тема 9. Налоги на прибыль МСФО 12 Задача 3
Дистанционное обучение
Тема 1. Объединение предприятий. Метод покупки (МСФО 3) Консолидированная финансовая отчетность Задание 5 неделя
Тема 5. Учет аренды Кейс-стади 7
Тема 7. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32, 39) Кейс-стади 12
Тема 9. Налоги на прибыль МСФО 12 Задача 15
11. Тематика курсовых работ
Курсовые работы учебным планом не предусмотрены
Список основной и дополнительной литературы
Вахрушина, М. А. Международные стандарты финансовой отчетности [Текст] : учебник / М. А. Вахрушина. - 2-е изд., стер. - М. : Омега-Л, 2011. - 571 с
Чая, В. Т. Международные стандарты финансовой отчетности [Текст] = International accounting standards. International financial reporting standards. : учебник / В. Т. Чая. - 2-е изд., перераб. и доп. - М. : КНОРУС, 2010. - 304 с
Проскурина, В. П. Бухгалтерский учет от азов до баланса [Текст] : практическое пособие / В. П. Проскурина. - 2-е изд., перераб. - Алматы : ТОО Издательство ЛЕМ, 2010. - 368 с.
Палий, В. Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности [Текст] : учебник / В. Ф. Палий. - 4-е изд., испр. и доп. - М. : ИНФРА-М, 2011. - 512 с.
Нурсеитов, Э. О. МСФО в Казахстане: принципы перехода и применения [Текст] / Э. О. Нурсеитов. - 2-е изд., перераб. и доп. - Алматы : LEM, 2011. - 388 с
Аппакова, Г. Н. Финансовый учет в организациях [Текст] : учебное пособие / Г. Н. Аппакова. - Алматы : LEM, 2010. - 704 с.
Проскурина, В. П. Бухгалтерские проводки [Текст] / В. П. Проскурина. - Алматы : LEM, 2011. - 322 с.
Национальная система бухгалтерского учета в Республике Казахстан [Текст] : комментарии, нормативные акты и практические комментарии для субъектов РК, принявших систему бухгалтерского учета в формате НСФО или МСФО с 1 января 2008 г. Ч. І / В. И. Скала, Н. В. Скала [и др.] ; Аудиторская компания "АСИКО". - 2-е изд., перераб. и доп. - Алматы : LEM, 2010. - 424 с. + 1 эл. опт. диск (CD-ROM).
Проскурина, В. П. Сборник задач по бухгалтерскому учету [Текст] : учебное пособие / В. П. Проскурина. - Алматы : LEM, 2010. - 184 с.
www.iasb.comwww.banks2IFRS.ruwww.buhgalter.kzwww.minfin.kz


Казахский экономический университет
им. Т. Рыскулова

УЧЕБНАЯ ПРОГРАММА ДИСЦИПЛИНЫ (СИЛЛАБУС)Наименование дисциплины: «Финансовый учет 2»
Специальность (шифр, название): 5В050800 Бухгалтерский учет и аудит
(шифр, название)
Код дисциплины: FU 3303 Финансовый учет 2
Форма обучения
Очн. обуч. 3к(4го) Очн. обуч. 2к(3го) Веч. обуч. 2к(3го) ДО
1к2г.о. ДО
2к2г.о. ДО
2к3г.о.
Всего кредита 3 3 3 3 3 3
Курс 3 2 2 1 2 2
Семестр 5 3 3 2 3 4
Экзамен (семестр) 5 3 3 2 3 4
Всего часов,
из них: 135 135 135 135 135 135
Лекции (часов) 30 30 30 3 3 3
Практические (семинарские) занятия (часов) 15 15 15 12 12 12
Лабораторные занятия (часов) СРСП (часов) 30 30 15 54 54 54
СРС (часов) 60 60 75 54 54 54
Электронный практикум 12 12 12
Алматы, 2012

1. Сведения о преподавателе (-ях) Джондельбаева Айгуль Сейтжановна, к.э.н., старший преподаватель кафедры «Бухгалтерский учет и аудит», кабинет 211, 213,
Контактная информация: понедельник 13-10 – 15-20; четверг 14-10 – 15-20
Тел. 87027866992, [email protected]
2. Пререквизиты
дисциплины Принципы бухгалтерского учета, Финансовый учет 1
3. Постреквизиты
дисциплины Бухгалтерский учет в строительстве, Бухгалтерский учет в торговле, Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве, Управленческий анализ, Углубленный финансовый учет
4. Описание дисциплины Дисциплина Финансовый учет II разработан специально для студентов, специализирующихся в бухгалтерском учете. Изучая курс, студент получает ответ не только на вопрос, как действовать, а также почему это необходимо. Студент учится дизайну, разработке и прочтению бухгалтерской информации. Причины, обосновывающие развитие бухгалтерских концепций и принципов, глубоко изучаются на протяжении всего курса. В курсе финансовый учет II за основу берутся знания, полученные при изучении принципов бухгалтерского учета и финансового учета I , и на их базе строятся дополнительные темы, такие как консолидированна финансовая отчетность, учет налога на прибыль, введение в межкорпоративные инвестиции и учет внешнеэкономической деятельности. В курсе финансовый учет 2 рассматриваются самые фундаментальные темы всей учебной программы.
5. Цель изучения
дисциплины состоит в приобретении навыков сбора, регистрации и обработки информации, необходимой для формирования финансовой отчетности организаций в соответствии с международными стандартами.
6. Задачи изучения
дисциплины состоят в рассмотрении на протяжении курса фундаментальных тем, предусматривающих изучение международных стандартов финансовой отчетности, в том числе учета аренды, учета подоходного налога, учета финансовых инструментов, введение в межкорпоративные инвестиции, консолидацию финансовой отчетности, участие в совместных предприятиях, влияние изменения валютных курсов.
7. Компетенции дисциплины Студенты при осовении дисциплины Финансовый учет 2 должны
Знать:
- общепринятые правила ведения бухгалтерского учета активов, обязательств, капитала, доходов и расходов в организациях;
- системы подготовки и представления консолидированной финансовой отчетности
- задачи, решаемые бухгалтерами в процессе формирования информации для характеристики состояния и изменений основного и оборотного капитала, собственных и заемных источников финансирования активов предприятия, доходов, расходов, порядок формирования финансового результата движения финансовых потоков за отчетный период.
Уметь:
- использовать систему знаний о принципах бухгалтерского финансового учета для разработки и обоснования учетной политики организации;
- организовывать и осуществлять бухгалтерский учет в организациях всех форм собственности;
- использовать прогрессивные формы и методы учетно-экономической работы, обеспечивая реализацию учетного процесса;
- контролировать соблюдение законности при использовании денежных, материальных и финансовых ресурсов;
- составить бухгалтерскую отчетность, обеспечивая ее соответствие установленной форме и достоверность информации;
- разрабатывать инструктивные указания и другие нормативные документы по вопросам учета, контроля и анализа финансово-хозяйственной деятельности организации;
- самостоятельно принимать решения по вопросам, связанным с учетно-экономической деятельностью, излагать свое мнение письменно и устно, выступать с отчетами и докладами;
Владеть:
- навыками подготовки финансовой отчетности и в особенности процедурами консолидации финансовой отчетности;
- техниками отражения в учете и отчетности хозяйственных операций фактов и событий хозяйственной деятельности в соответствии с МСФО, таких как операции в иностранной валюте, резервы, условные активы и обязательства, долгосрочные активы, предназначенные для продажи, прекращенная деятельность.
8. Календарно-тематический план
Название темы
  Очное отделение 2(3), 3(4) Вечернее отделение Дистанционное обучение
Всего Лекции Прак. зан. СРСП СРС Всего Лекции Прак. зан. СРСП СРС Всего Лекции Прак. зан. Эл.практ СРСП СРС
Тема 1. Объединение предприятий. Метод покупки (МСФО 3) 10 2 1 2 5 10 2 1 1 6 9 1 1 1 3 3
Тема 2. Консолидированная финансовая отчетность 11 2 2 2 5 13 2 2 2 7 11 1 1 1 4 4
Тема 3. Инвестиционная собственность (МСФО40) 9 2 1 2 4 9 2 1 1 5 9 1 1 1 3 3
Тема 4. Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность (МСФО (IFRS) 5) 7 1 1 1 4 8 1 1 1 5 7   0,5 0,5 3 3
Тема 5. Резервы, условные обязательства и условные активы (МСФО 37) 6 1 1 1 3 7 1 1 1 4 7   0,5 0,5 3 3
Тема 6. Учет аренды 10 2 1 2 5 10 2 1 1 6 12   1 1 5 5
Тема 7. Влияние изменений валютных курсов. Зарубежная деятельность (МСФО 21) 9 2 1 2 4 9 2 1 1 5 7   0,5 0,5 3 3
Тема 8. Налоги на прибыль МСФО 12 13 4 1 4 4 11 4 1 1 5 10   1 1 4 4
Тема 9. Инвестиции в ассоциированные компании (МСФО 28 9 2 1 2 4 9 2 1 1 5 10   1 1 4 4
Тема 10. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32, 39) 13 3 1 3 6 12 3 1 1 7 12   1 1 5 5
Тема 11. Учет совместной деятельности (МСФО 31) 9 2 1 2 4 9 2 1 1 5 9   0,5 0,5 4 4
Тема 12. Прибыль на акцию (МСФО 33) 11 3 1 3 4 10 3 1 1 5 10   1 1 4 4
Тема 13. Изменения в учетной политике компании (МСФО 8) 9 2 1 2 4 9 2 1 1 5 12   1 1 5 5
Тема 14. Связанные стороны МСФО 24 9 2 1 2 4 9 2 1 1 5 10   1 1 4 4
Итого: 135 30 15 30 60 135 30 15 15 75 135 3 12 12 54 54
Гостевая лекция:
* Финансовый директор ТОО «Акерке» Агибаева А.А.
** Главный бухгалтер Сервисной компании Щербинина Т.Г.

8. План лекций, практических, лабораторных занятий

темы План лекций План
практических занятий
Тема 1. Объединение предприятий. МСФО 3. Идентификация объединения предприятий. Объединения предприятий, включающие организации и предприятия, находящиеся под общим контролем. Метод учета. Применение метода покупки. Идентификация организации-покупателя. Стоимость объединения предприятий. Корректировка стоимости объединения предприятий, обусловленная будущими событиями. Распределение стоимости объединения предприятий на приобретенные активы и принятые обязательства и условные обязательства. Идентифицируемые активы и обязательства приобретаемой организации. Нематериальные активы приобретаемой организации. Условные обязательства приобретаемой организации. Деловая репутация. Превышение доли организации-покупателя в чистой справедливой стоимости идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств приобретаемой организации над стоимостью приобретения. Поэтапное объединение предприятий. Первоначальный учет на предварительной основе. Корректировки по завершении первоначального учета. Признание отложенных налоговых требований по завершении первоначального учета. Задание 1
Тема 2. Консолидированный бухгалтерский баланс, консолидированный отчет о прибыли и «убытках». МСФО 27. Консолидированная и отдельная финансовая отчетность. Представление консолидированной финансовой отчетности. Сфера применения консолидированной финансовой отчетности. Процедуры консолидации. Учет инвестиций в дочерние, совместно контролируемые и ассоциированные организации в отдельной финансовой отчетности. Подготовка сводного бухгалтерского баланса. Справедливая стоимость чистых активов, деловая репутация и определение доли меньшинства. $Сводный (консолидированный) отчет о прибылях и убытках. Задание 2
Тема 3. Инвестиционная собственность (МСФО40). Понятие инвестиционной собственности. Подходы к классификации активов в качестве инвестиционной собственности. Методы учета инвестиционной собственности. Требования к раскрытию информации Задание 3
Тема 4. Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность (МСФО (IFRS) 5). Долгосрочные активы, предназначенные для продажи. Группы активов для продажи. Отражение в отчетности, оценка. Прекращаемая деятельность, определение, критерии признания, оценка и отражение в финансовой отчетности Задание 4.
Тема 5. Резервы, условные обязательства и условные активы. Определения, критерии признания. Оценочные обязательства и прочие обязательства. Целевые оценочные обязательства и будущие операционные убытки. Реорганизация. Оценочные обязательства признание и оценка. Условные обязательства. Взаимосвязь между оценочными обязательствами и условными обязательствами. Условные активы. Раскрытие информации. Задание 5
Тема 6. Аренда. МСФО 17. Классификация аренды. Аренда в финансовой отчетности арендаторов. Финансовая аренда. Первоначальное признание. Последующая оценка. Операционная аренда. Аренда в финансовой отчетности арендодателей: финансовых организаций и дилеров или производителей. Операции продажи с обратной арендой. Задание 6
Тема 7. Влияние изменения валютных курсов. Зарубежная деятельность. МСФО 21. Функциональная валюта. Чистая инвестиция в зарубежную деятельность. Денежные статьи. Отражение в функциональной валюте операций в иностранной валюте. Первоначальное признание. Отчетность на последующие отчетные даты. Признание курсовых разниц. Смена функциональной валюты. Использование валюты представления, отличной от функциональной валюты. Пересчет в валюту представления. Пересчет финансовой отчетности о зарубежной деятельности. Выбытие зарубежной деятельности. Налоговые последствия любых курсовых разниц. Задание 7
Тема 8. Налог на прибыль. МСФО 12. Налоговая база. Признание текущих налоговых обязательств и текущих налоговых активов. Признание отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов. Налогооблагаемые временные разницы. Объединение предприятий. Активы, учтенные по справедливой стоимости. Деловая репутация. Первичное признание актива или обязательства. Вычитаемые временные разницы. Отрицательная деловая репутация. Первичное признание актива или обязательства. Неиспользованные налоговые убытки и неиспользованные налоговые кредиты. Переоценка непризнанных отложенных налоговых требований. Инвестиции в дочерние компании, филиалы и ассоциированные компании и доли участия в совместной деятельности. Оценка. Признание текущего и отложенного налога. Отчет о прибылях и убытках. Статьи, кредитуемые или дебетуемые непосредственно на счет собственного капитала. Отложенный налог, возникающий в результате объединения предприятий. Представление информации. Налоговые активы и налоговые обязательства. Взаимозачет. Расходы по налогу. Расходы по налогу (возмещения налога), связанные с прибылью или убытком от обычной деятельности. Курсовые разницы по отложенным налоговым обязательствам и требованиям. Задание 8
Тема 9. Инвестиции в ассоциированные организации. МСФО 28. Определение ассоциированных организаций. Продажи внутри группы. Дивиденды выплачиваемые из прибыли до приобретения. Дивиденды, выплачиваемые из прибыли после приобретения. Продажа активов внутри группы компаний. Вертикально интегрированные группы. Задание 9
Тема 10. Учет и оценка финансовых инструментов. МСФО 32,39. Комбинированные финансовые инструменты с множеством встроенных производных элементов. Финансовые активы и финансовые обязательства, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток. Отчет о прибылях и убытках и капитал. Обесценение. Невыполнение обязательств и нарушения. Встроенные производные инструменты. Признание и прекращение признания. Передача активов. Продолжающееся участие в переданных активах. Типовая покупка или продажа финансового актива. Прекращение признания финансового обязательства. Оценка финансовых активов и финансовых обязательств. Обесценение и безнадежная задолженность по финансовым активам. Финансовые активы, учитываемые по амортизированной стоимости. Финансовые активы, учитываемые по себестоимости. Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи. Хеджирование. Инструменты хеджирования. Квалифицируемые инструменты. Определение инструментов хеджирования. Хеджируемые статьи. Квалифицируемые статьи. Определение финансовых и нефинансовых статей в качестве хеджируемых. Задание 10
Тема 11. Участие в совместной деятельности (МСФО 31). Формы совместной деятельности. Совместный контроль. Договорное соглашение. Совместно контролируемые операции. Совместно контролируемые активы. Совместно контролируемые организации. Финансовая отчетность предпринимателя. Пропорциональная консолидация. Метод учета по долевому участию. Исключения из использования пропорциональной консолидации и метода учета по долевому участию. Отдельная финансовая отчетность предпринимателя. Операции между предпринимателем и совместной деятельностью. Отражение долей участия в совместной деятельности в финансовой отчетности инвестора. Руководители совместной деятельности. Раскрытие информации. Задание 11
Тема 12. Прибыль на акцию. Базовая прибыль на акцию. Прибыль. Акции. Разводненная прибыль на акцию. Потенциальные обыкновенные акции с разводняющим эффектом. Опционы, варранты и их эквиваленты. Конвертируемые инструменты. Акции с отложенным размещением. Контракты, выплаты по которым могут производиться обыкновенными акциям или денежными средствами. Купленные опционы. Выписанные опционы на продажу. Обратные корректировки. Задание 12
Тема 13. Изменения в учетной политике компании (МСФО 8). Учетная политика. Выбор и применение учетной политики. Последовательность учетной политики. Применение изменений в учетной политике. Ретроспективное применение. Ограничения ретроспективного применения. Раскрытие. Изменения в расчетных оценках. Ошибки. Ограничения ретроспективного пересчета. Раскрытие ошибок предшествующего периода. Практическая невозможность в отношении ретроспективного применения и ретроспективного пересчета. Задание 13
Тема 14. Связанные стороны МСФО 24. Раскрытия информации о связанных сторонах. Определения. Идентификация отношений и операций со связанными сторонами. Идентификация непогашенных сальдо взаиморасчетов между организацией и связанными сторонами. Задание 14

9. План проведения СРСП (консультации)*
№ п/п Тема задания Форма проведения СРСП
Очное, вечернее, заочное обучение
Тема 1. Объединение предприятий. Метод покупки (МСФО 3) Кейс стади
Тема 2. Консолидированная финансовая отчетность Упражнение
Тема 3. Инвестиционная собственность (МСФО40) Упражнение
Тема 4. Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность (МСФО (IFRS) 5) Упражнение
Тема 5. Резервы, условные обязательства и условные активы (МСФО 37) Упражнение
Тема 6. Учет аренды Задача
Тема 7. Влияние изменений валютных курсов. Зарубежная деятельность (МСФО 21) Задача
Тема 8. Налоги на прибыль МСФО 12 Задача
Тема 9. Инвестиции в ассоциированные компании (МСФО 28 Задача
Тема 10. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32, 39) Задача
Тема 11. Учет совместной деятельности (МСФО 31) Кейс-стади
Тема 12. Прибыль на акцию (МСФО 33) Кейс-стади
Тема 13. Изменения в учетной политике компании (МСФО 8) Кейс-стади
Тема 14. Связанные стороны МСФО 24 Задание
Дистанционное обучение
Тема 1. Объединение предприятий. Метод покупки (МСФО 3) Кейс стади
Тема 2. Консолидированная финансовая отчетность Упражнение
Тема 3. Инвестиционная собственность (МСФО40) Упражнение
Тема 4. Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность (МСФО (IFRS) 5) Упражнение
Тема 5. Резервы, условные обязательства и условные активы (МСФО 37) Упражнение
Тема 6. Учет аренды Задача
Тема 7. Влияние изменений валютных курсов. Зарубежная деятельность (МСФО 21) Задача
Тема 8. Налоги на прибыль МСФО 12 Задача
Тема 9. Инвестиции в ассоциированные компании (МСФО 28 Задача
Тема 10. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32, 39) Задача
Тема 11. Учет совместной деятельности (МСФО 31) Кейс-стади
Тема 12. Прибыль на акцию (МСФО 33) Кейс-стади
Тема 13. Изменения в учетной политике компании (МСФО 8) Кейс-стади
Тема 14. Связанные стороны МСФО 24 Задание
* Консультации по выполнению домашних заданий, курсовых работ, семестровых и контрольных работ, отчетов и других видов заданий СРО.
10. График выполнения и сдачи заданий по СРС
№ п/п Тема задания Форма проведения СРС Неделя
Очное, вечернее обучение
Тема 1. Объединение предприятий. Метод покупки (МСФО 3) Консолидированная финансовая отчетность Задание 5 неделя
Тема 5. Учет аренды Кейс-стади 7
Тема 7. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32, 39) Кейс-стади 12
Тема 9. Налоги на прибыль МСФО 12 Задача 15
Заочное обучение
Тема 1. Объединение предприятий. Метод покупки (МСФО 3) Консолидированная финансовая отчетность Задание 2неделя
Тема 5. Учет аренды Кейс-стади 2
Тема 7. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32, 39) Кейс-стади 3
Тема 9. Налоги на прибыль МСФО 12 Задача 3
Дистанционное обучение
Тема 1. Объединение предприятий. Метод покупки (МСФО 3) Консолидированная финансовая отчетность Задание 5 неделя
Тема 5. Учет аренды Кейс-стади 7
Тема 7. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32, 39) Кейс-стади 12
Тема 9. Налоги на прибыль МСФО 12 Задача 15
11. Тематика курсовых работ
Курсовые работы учебным планом не предусмотрены
13. Список основной и дополнительной литературы
Вахрушина, М. А. Международные стандарты финансовой отчетности [Текст] : учебник / М. А. Вахрушина. - 2-е изд., стер. - М. : Омега-Л, 2011. - 571 с
Чая, В. Т. Международные стандарты финансовой отчетности [Текст] = International accounting standards. International financial reporting standards. : учебник / В. Т. Чая. - 2-е изд., перераб. и доп. - М. : КНОРУС, 2010. - 304 с
Проскурина, В. П. Бухгалтерский учет от азов до баланса [Текст] : практическое пособие / В. П. Проскурина. - 2-е изд., перераб. - Алматы : ТОО Издательство ЛЕМ, 2010. - 368 с.
Палий, В. Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности [Текст] : учебник / В. Ф. Палий. - 4-е изд., испр. и доп. - М. : ИНФРА-М, 2011. - 512 с.
Нурсеитов, Э. О. МСФО в Казахстане: принципы перехода и применения [Текст] / Э. О. Нурсеитов. - 2-е изд., перераб. и доп. - Алматы : LEM, 2011. - 388 с
Аппакова, Г. Н. Финансовый учет в организациях [Текст] : учебное пособие / Г. Н. Аппакова. - Алматы : LEM, 2010. - 704 с.
Проскурина, В. П. Бухгалтерские проводки [Текст] / В. П. Проскурина. - Алматы : LEM, 2011. - 322 с.
Национальная система бухгалтерского учета в Республике Казахстан [Текст] : комментарии, нормативные акты и практические комментарии для субъектов РК, принявших систему бухгалтерского учета в формате НСФО или МСФО с 1 января 2008 г. Ч. І / В. И. Скала, Н. В. Скала [и др.] ; Аудиторская компания "АСИКО". - 2-е изд., перераб. и доп. - Алматы : LEM, 2010. - 424 с. + 1 эл. опт. диск (CD-ROM).
Проскурина, В. П. Сборник задач по бухгалтерскому учету [Текст] : учебное пособие / В. П. Проскурина. - Алматы : LEM, 2010. - 184 с.
www.iasb.comwww.banks2IFRS.ruwww.buhgalter.kzwww.minfin.kz14. Вопросы для проведения рубежного и итогового контроля
14.1 Вопросы для подготовки к I рубежному контролю. (накопительная система)
Темы рефератов
1. Виды аренды
2. Финансовая аренда у арендодателя
3. Финансовая аренда у арендатора
4. Операционная аренда
5. Особенности классификации инвестиционной собственности
6. Учет изменений в классификации инвестиционной собственности
7. Консолидированная финансовая отчетность
8. Объединение предприятий: метод покупки
9. Учет гудвилла, возникающего при объединении предприятий
14.2 Вопросы для подготовки к II рубежному контролю.
Темы рефератов
1. Операции в иностранной валюте
2. Учет зарубежной деятельности
3. Налоговая база активов и обязательств
4. Ретроспективное и перспективное применение
5. Изменения в учетной политике
6. Ошибки и методы их исправления
7. Временные разницы: вычитаемые и налогооблагаемые
8. Учет выпущенных финансовых инструментов
9. Учет финансовых активов
10. Учет финансовых обязательств
11. Учет инвестиций в совместную деятельность
12. Учет операций со связанными сторонами
13. Показатель прибыль на акцию.
14.3 Вопросы для подготовки к экзамену.
15. Балльно-рейтинговая система оценки учебных достижений обучающихся с переводом в традиционную шкалу оценок
Оценка по буквенной системе Цифровой эквивалент баллов %-е содержание усвоения учебной дисциплины Оценка по традиционной системе
A 4,0 95-100 Отлично
A- 3,67 90-94 B+ 3,33 85-89 Хорошо
B 3,0 80-84 B- 2,67 75-79 C+ 2,33 70-74 Удовлетворительно
C 2,0 65-69 C- 1,67 60-64 D+ 1,33 55-59 D 1,0 50-54 F 0 0-49 Неудовлетворительно

16. Шкала выставления рейтинга студентов
Очное обучение
№ Структура контроля Недели Итого
2 3 4 5 6 7 8 ВСК 1
1 Лекционные занятия 1 1 1 1 1 1 1 7
2 Практические занятия 5 5 5 5 5 5 5 35
3 СРСП 4 4 4 4 4 4 4 28
4 СРС 15 15 30
Итого 100
№ Структура контроля Недели Итого
9 10 11 12 13 14 15 ВСК 2
1 Лекционные занятия 1 1 1 1 1 1 1 7
2 Практические занятия 5 5 5 5 5 5 5 35
3 СРСП 4 4 4 4 4 4 4 28
4 СРС 15 15 30
Итого 100
Дистанционное обучение
№ Вид контроля Неделя Итоги ВСК 1 Итоги ВСК 2
2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 СРСП Практика 15 15 10 40 15 15 10 40
СРС 20 20 20 60 20 20 20 60
Лаборат. занятия Итого 100 100
17. Расчет итоговой оценки
Итоговая оценка по дисциплине в процентном содержании определяется по следующей формуле:
И% = Р1+Р2 х 0,6 + Э х 0,4
2
где:
Р1 – процентное содержание оценки 1-го рейтинга;
Р2 – процентное содержание оценки 2-го рейтинга;
Э – процентное содержание экзаменационной оценки (тест-экзамен).
Казахский экономический университет им. Т. Рыскулова
Факультет «___ Учет и статистика____»
Кафедра «_ Бухгалтерский учет_____»

Карта учебно-методической обеспеченности дисциплиныПо дисциплине «Финансовый учет 2»
специальности «5B050800 Учет и аудит»
(шифр, название)
Наименование учебно-методической литературы Количество основной учебно-методической литературы в экземплярах Контингент студентов Примечание
Учебники и учебные пособия Электронные учебники и учебные пособия р/о р/о р/о Вахрушина, М. А. Международные стандарты финансовой отчетности [Текст] : учебник / М. А. Вахрушина. - 2-е изд., стер. - М. : Омега-Л, 2011. - 571 с 4 103 (69+34) Литература не устарела, но ее не хватает для текущего контингента. Необходимо закупить непосредственно Международные стандарты финансовой отчетности.
Чая, В. Т. Международные стандарты финансовой отчетности [Текст] = International accounting standards. International financial reporting standards. : учебник / В. Т. Чая. - 2-е изд., перераб. и доп. - М. : КНОРУС, 2010. - 304 с 2 103 Проскурина, В. П. Бухгалтерский учет от азов до баланса [Текст] : практическое пособие / В. П. Проскурина. - 2-е изд., перераб. - Алматы : ТОО Издательство ЛЕМ, 2010. - 368 с. 15 103 Палий, В. Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности [Текст] : учебник / В. Ф. Палий. - 4-е изд., испр. и доп. - М. : ИНФРА-М, 2011. - 512 с. 2 103 Нурсеитов, Э. О. МСФО в Казахстане: принципы перехода и применения [Текст] / Э. О. Нурсеитов. - 2-е изд., перераб. и доп. - Алматы : LEM, 2011. - 388 с 10 103 Аппакова, Г. Н. Финансовый учет в организациях [Текст] : учебное пособие / Г. Н. Аппакова. - Алматы : LEM, 2010. - 704 с. 1 103 Проскурина, В. П. Бухгалтерские проводки [Текст] / В. П. Проскурина. - Алматы : LEM, 2011. - 322 с. 30 103 Национальная система бухгалтерского учета в Республике Казахстан [Текст] : комментарии, нормативные акты и практические комментарии для субъектов РК, принявших систему бухгалтерского учета в формате НСФО или МСФО с 1 января 2008 г. Ч. І / В. И. Скала, Н. В. Скала [и др.] ; Аудиторская компания "АСИКО". - 2-е изд., перераб. и доп. - Алматы : LEM, 2010. - 424 с. + 1 эл. опт. диск (CD-ROM). 10 10 103 Проскурина, В. П. Сборник задач по бухгалтерскому учету [Текст] : учебное пособие / В. П. Проскурина. - Алматы : LEM, 2010. - 184 с. 20 20 103



Казахский экономический университет
им. Т. Рыскулова

ЛЕКЦИОННЫЙ КОМПЛЕКСПо дисциплине FU 3303 Финансовый учет 2
специальности «5В050800 – Учет и аудит»

Тема 1. Объединение бизнеса МСФО (IFRS) 31. ВведениеУчет объединения бизнеса в соответствии с МСФО (IFRS) 3 происходит по методу покупки.
Покупатель учитывает приобретаемые идентифицируемые активы, обязательства и условные обязательства приобретаемой компании по их справедливой стоимости на дату приобретения, а также учитывает гудвилл, который впоследствии тестируется на предмет обесценения.
Активы, обязательства и условные обязательства
Признание
При наличии условного обязательства в связи с реструктуризацией бизнеса, определенного в соответствии с МСФО (IAS) 37, оно включается в расчет гудвилла.
Когда справедливая стоимость может быть надежно определена, покупатель должен отдельно учитывать условные обязательства приобретаемой компании на дату покупки, в качестве части стоимости приобретения бизнеса. Если условные обязательства не могут быть оценены, они не включаются в стоимость объединения.
Оценка
В соответствии с МСФО (IFRS) 3 идентифицируемые активы, обязательства, условные обязательства приобретаемой компании должны первоначально оцениваться по их справедливой стоимости на дату покупки.
Доля меньшинства представляет часть справедливой стоимости идентифицируемых активов и обязательств, принадлежащую миноритарным акционерам.
Гудвилл
В соответствии с МСФО (IFRS) 3, гудвилл должен измеряться после первоначального признания с учетом накопленных убытков от обесценения. Гудвилл не амортизируется, однако должен тестироваться на предмет обесценения, по крайней мере, один раз в год.
Отрицательный гудвилл
В соответствии с МСФО (IFRS) 3, отрицательный гудвилл должен немедленно признаваться покупателем в качестве дохода.
Покупатель учитывает идентифицируемые активы, обязательства и условные обязательства по их справедливой стоимости на дату покупки, а также учитывает гудвилл, который тестируется на предмет обесценения.
Сфера применения
МСФО (IFRS) 3 не применяется при учете:
Совместной деятельности.
Совместно контролируемого бизнеса.
Объединений, включающих две и более совместных компаний.
2. ОпределенияДата покупки Дата фактического перехода контроля над компанией к новому владельцу (покупателю).
Дата соглашения- дата достижения договоренности об объединении компаний.
Для компаний, официально зарегистрированных на бирже - дата официального публичного объявления об объединении. В случае недружественного поглощения - наиболее ранняя дата достижения договоренности об объединении. Эта дата определяется, когда достаточное число владельцев приобретаемой компании принимают предложение покупателя, имеющего намерение получить контроль над компанией.
Бизнес – Объединенная деятельность и активы, управляемые с целью обеспечения возврата инвестиций или сокращения расходов по ведению бизнеса, или получения дополнительных выгод от ведения совместной деятельности. Бизнес обычно объединяет затраты, результаты и процессы, которые направлены на получение прибыли. Наличие гудвилла предполагает существование бизнеса.
Объединение бизнеса
Объединение отдельных бизнесов в одну отчитывающуюся единицу. Объединение бизнеса, включающее совместно контролируемый бизнес. Объединение бизнеса, при котором все компании-участники контролируются одной компанией/группой, до и после объединения, данный контроль не может передаваться другим лицам.
Условные обязательства
Условное обязательство имеет определение, раскрытое в МСФО (IAS) 37 Резервы, условные обязательства и условные активы: Потенциальное обязательство, возникающее в результате предшествующих событий, наличие которых подтверждается возникновением или не возникновением одного или нескольких будущих событий, не поддающихся полному контролю со стороны компании; или настоящее обязательство, возникающее в результате прошедших событий, но не признаваемое по причине возможного отсутствия требования погашения обязательства или того, что величина обязательства не может быть надежно измерена.
Контроль
Возможность определять финансовую и хозяйственную политику компании.
Дата операции
В случае, когда приобретение бизнеса производится в рамках одной операции, дата операции является датой покупки. Если объединение бизнеса происходит в рамках нескольких операций, например, когда объединение осуществляется поэтапно посредством последовательной покупки акций, датой операции является дата осуществления каждой отдельной инвестиции, отражаемая в финансовой отчетности покупателя.
Справедливая стоимость
Сумма, на которую можно обменять активы или погасить обязательства при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию, независимыми друг от друга сторонами.
Гудвилл
Превышение стоимости покупки над приобретенной долей в справедливой стоимости идентифицируемых приобретенных активов, которое неотделимо от приобретаемой компании.
Идентифицируемые объекты
Признаваемые в качестве отдельных объектов бухгалтерского учета.
Нематериальный актив
Идентифицируемый немонетарный актив, не имеющий физической формы (в соответствии с МСФО (IAS) 38).
Совместная деятельность
Соглашение, по которому две или более сторон осуществляют экономическую деятельность при условии обеспечения совместного контроля над ней (в соответствии с МСФО (IAS) 31).
Доля меньшинства
та часть чистых результатов деятельности и чистых активов дочерней компании, которая приходится на долю, которой материнская компания не владеет прямо или косвенно через дочерние компании.
Совместная компания
Компания, отличная от компании, принадлежащей инвесторам, например: совместная страховая компания или совместный кооператив, создание которых обеспечивает относительно низкие затраты, а также другие экономические выгоды, получаемые участниками, напрямую или пропорционально их вкладам.
Вероятный
Скорее возможный, чем невозможный.
Отчитывающаяся компания Компания, имеющая пользователей, которые полагаются на финансовую отчетность как основной источник информации о ее деятельности при принятии решений. Отчитывающаяся компания может представлять отдельную компанию или группу.
3. Определение объединения бизнесаОбъединение бизнеса – это объединение отдельных компаний в одну отчитывающуюся компанию.
Практически во всех объединениях одна из объединяющихся компаний получает контроль над другой объединяющейся компанией.
В случае, когда компания приобретает активы, не являющиеся бизнесом, стоимость приобретения представляет справедливую стоимость активов на дату приобретения.
Объединение бизнеса может быть проведено несколькими способами, в соответствии с конкретными юридическими, налоговыми и другими особенностями. Оно может представлять:
покупку капитала другой компании,
покупку всех чистых активов другой компании,
признание обязательств другой компании,
покупку части активов другой компании, которые вместе составляют один или несколько видов бизнеса.
Объединение может быть проведено с помощью выпуска акций, оплаты денежными средствами, их эквивалентами или другими активами. Возможна также комбинированная оплата покупки различными активами.
На практике покупка может представлять сделку между акционерами объединяющихся компаний или между одной компанией и акционерами другой компании.
Результатом сделки может стать создание новой компании для осуществления контроля над объединяющимися компаниями, чистыми активами, либо реорганизация одной или более объединяющихся компаний.
Отношения между объединенными компаниями могут сложиться таким образом, что компания-покупатель станет материнской компанией, а приобретаемая компания - дочерней компанией. В данном случае компания-покупатель применяет МСФО (IFRS) 3 при составлении консолидированной финансовой отчетности.
Покупатель включает долю участия в приобретаемой компании в своей отдельной финансовой отчетности в качестве показателя инвестиции в дочернюю компанию, см. МСФО (IAS) 27.
Объединение бизнеса может представлять приобретение чистых активов, при этом, не включая приобретение капитала. В результате данного объединения не образуется отношений между
4. Метод учетаВсе объединения бизнеса должны учитываться с применением метода покупки. В соответствии с этим методом объединение бизнеса отражается в учете покупателя.
Это означает, что объединение бизнеса всегда отражается в качестве покупки одной компанией другой, даже в том случае, когда объединение бизнеса фактически представляет слияние равных компаний.
Покупатель приобретает чистые активы и учитывает активы, обязательства и условные обязательства.
ПРИМЕНЕНИЕ МЕТОДА ПОКУПКИ
Применение метода покупки включает следующие этапы:
Определение покупателя;
Определение затрат на объединение;
На дату покупки, отнесение затрат на объединение бизнеса на приобретенные активы, обязательства и условные обязательства.
Поскольку в соответствии с методом покупки объединение бизнеса отражается в учете покупателя, предполагается, что один из участников объединения должен быть обозначен в качестве покупателя.
Контроль
Контроль – возможность определять / регламентировать финансовую и хозяйственную политику компании.
Получение контроля предполагает покупку одной из объединяющихся компаний более половины голосующих акций другой компании. Исключение представляют случаи, когда четко определено, что такой пакет акций не обеспечивает наличие контроля.
Даже когда одна из объединяющихся компаний не приобретает больше половины акций с правом голоса другой объединяющейся компании, контроль может быть реализован другими способами, которые приведены ниже:
право распоряжаться более чем половиной голосующих акций другой компании путем соглашения с другими акционерами; или
право определять финансовую и хозяйственную политику другой компании на основании законодательного акта или соглашения;
право назначать и смещать большинство членов совета директоров или аналогичного органа управления другой компании;
право представлять большинство голосов на собраниях совета директоров или аналогичного органа управления другой компании.
Определение покупателя
Хотя в отдельных случаях может быть нелегко определить покупателя, всегда имеются индикаторы, позволяющие его определить, в частности:
справедливая стоимость одной компании значительно больше, чем другой. В таких случаях большая компания является покупателем;
объединение компаний осуществляется путем обмена обыкновенных голосующих акций на денежные средства или другие активы. В таких случаях компания, передающая денежные средства или другие активы, является покупателем;
объединение бизнеса ведет к тому, что менеджмент одной компании получает возможность доминировать при подборе управленческих кадров компании, возникающей в результате объединения. В таком случае доминирующая компания является покупателем.
Компания, выпускающая акции, обычно является покупателем при объединении компаний на основе обмена акций.
Случай ‘обратной покупки’ подразумевает приобретение акций компании-покупателя.
Сторона, определяющая финансовую и хозяйственную политику, признается покупателем.
При образовании новой компании, одна из ранее существующих компаний должна быть определена в качестве покупателя на основе имеющихся признаков.
Аналогично, когда объединение включает более двух компаний, одна из них должна обязательно быть определена в качестве покупателя.
При определении покупателя должно учитываться, какая из компаний инициировала объединение, а также активы, какой из компаний преобладают в общей сумме активов объединяющихся компаний.
Стоимость объединения
Покупатель должен определять стоимость объединения как совокупную величину справедливой стоимости на дату обмена чистых активов приобретаемой компании, переданных покупателю в обмен на контроль над приобретаемой компанией и любых затрат, непосредственно связанных с объединением.
Дата покупки – это дата получения покупателем фактического контроля над приобретаемой компанией.
Когда объединение завершается после совершения одной операции обмена, дата обмена совпадает с датой покупки.
Объединение может осуществляться поэтапно путем постепенной покупки акций. В таком случае:
i стоимость объединения равна совокупной стоимости отдельных операций покупки;
ii дата обмена представляет дату осуществления каждой отдельной операции обмена.
Это означает, что каждая отдельная операция обмена должна учитываться в финансовой отчетности покупателя.
Приобретенные активы и признанные обязательства в обмен на получение контроля над компанией оцениваются по их справедливой стоимости на дату операции обмена.
Если оплата какой-либо части стоимости объединения откладывается, справедливая стоимость такой части определяется путем дисконтирования соответствующих ей затрат до их текущей стоимости. При этом учитываются любые надбавки или скидки, которые могут применяться при оплате покупки.
Рыночная стоимость котируемых акций приобретаемой компании на дату обмена является наилучшим подтверждением справедливой стоимости, и именно она должна использоваться в расчетах.
Стоимость объединения включает величину обязательств приобретаемой компании, принятых покупателем в обмен на получение контроля над приобретаемой компанией.
Стоимость объединения включает любые затраты, непосредственно связанные с объединением, такие как затраты на профессиональные услуги бухгалтеров, юристов, оценщиков и других экспертов, необходимые для осуществления объединения.
Общие административные расходы, включая расходы на содержание отдела закупок, не включаются в стоимость объединения, они признаются в качестве расходов по мере их возникновения.
Будущие затраты или убытки, которые компания ожидает понести в результате объединения, не являются обязательствами, принятыми покупателем в обмен на контроль над приобретаемой компанией. Поэтому они не включаются в стоимость объединения.
Условные обязательства не являются будущими убытками. Они представляют собой обязательства, принятые в прошлом, или обязательства, по которым у компании нет уверенности в том, что они будут погашены.
Затраты на выпуск финансовых обязательств, например, облигаций, не входят в стоимость объединения, даже если обязательства выпускаются для осуществления объединения. Такие затраты уменьшают величину поступлений от выпуска облигаций. См. МСФО (IAS) 39.
Корректировки стоимости объединения, обусловленные будущими событиями
Когда договор об объединении компаний предусматривает корректировку стоимости, обусловленную будущими событиями, покупатель должен включать сумму корректировки в стоимость объединения на дату покупки, если существует вероятность такой корректировки, а ее величина может быть надежно оценена.
Обычно сумму такой корректировки можно оценить заранее, но если в будущем ожидаемое событие не произойдет, или если первоначальную оценку необходимо будет пересмотреть, в стоимость объединения должны быть внесены соответствующие корректировки.
Корректировка не включается в стоимость объединения, если она не является вероятной, и ее сумма не может быть надежно оценена. Если корректировка становится вероятной, она учитывается в стоимости объединения.
В некоторых случаях покупатель должен произвести дополнительный платеж (возмещение) в пользу продавца.
В случае с акциями справедливая стоимость дополнительного платежа компенсирует на соответствующую сумму уменьшение стоимости первоначально выпущенных акций.
Отнесение затрат на приобретенные активы
На дату покупки покупатель должен отнести затраты на покупку на справедливую стоимость приобретенных объектов активов и обязательств.
Исключениями являются долгосрочные активы, которые классифицируются как удерживаемые для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5 и должны учитываться по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу.
Покупатель должен раздельно признавать идентифицируемые активы, обязательства и условные обязательства приобретаемой компании на дату покупки только в том случае, если они отвечают следующим критериям:
i у покупателя есть уверенность в том, что в будущем он получит экономические выгоды от этих активов, и если их справедливая стоимость может быть надежно оценена (для всех активов, за исключением нематериальных);
ii у покупателя есть уверенность в том, что для погашения обязательства потребуется произвести платеж, и если его справедливая стоимость может быть надежно оценена (для обязательств, за исключением условных обязательств);
iii справедливая стоимость нематериальных активов и/или условных обязательств может быть надежно оценена.
Идентифицируемые активы и обязательства приобретаемой компании
В целях отражения активов и обязательств приобретаемой компании, покупатель должен выделить из состава обязательств и отразить существующие на дату покупки обязательства по реструктуризации или уменьшению бизнеса приобретаемой компании.
Покупатель не должен принимать к учету обязательства, связанные с будущими убытками или другими расходами, которые компания ожидает понести в результате объединения.
Платеж, который компания должна произвести в рамках существующего договора о слиянии, рассматривается как условное обязательство до того момента, пока у покупателя не появится уверенность в том, что объединение состоится.
Контрактное обязательство признается компанией, когда объединение становится вероятным, и когда его стоимость может быть надежно оценена.
После того как объединение состоится, обязательство приобретаемой компании признается покупателем как часть затрат на объединение.
План приобретаемой компании по реструктуризации бизнеса, подлежащий выполнению при условии ее покупки, не является ни текущим обязательством, ни условным обязательством до осуществления объединения. Поэтому покупатель не должен признавать такое обязательство по реструктуризации как часть затрат на объединение.
Идентифицируемые активы и обязательства включают все финансовые активы и финансовые обязательства приобретаемой компании. Они также могут включать такие активы и обязательства, которые ранее не признавались в финансовой отчетности приобретаемой компании, например, потому, что до момента покупки они не соответствовали критериям признания.
Поэтапное объединение компаний
Объединение может производиться путем совершения нескольких операций, к примеру, при последовательной покупке акций. В этом случае каждая операция должна учитываться покупателем обособленно.
Величина гудвилла, возникающего в результате отдельной операции, определяется на основе информации о стоимости операции и справедливой стоимости приобретаемых активов и обязательств на дату осуществления операции.
Поэтапное объединение требует сравнения затрат на объединение и справедливой стоимости приобретаемых активов за минусом справедливой стоимости обязательств и условных обязательств на каждом этапе.
Справедливая стоимость чистых активов приобретаемой компании может быть разной на дату совершения каждой операции в рамках объединения.
Поскольку:
i чистые активы приобретаемой компании теоретически переоцениваются по их справедливой стоимости на дату совершения каждой операции, чтобы определить часть гудвилла, связанную с каждой сделкой;
ii чистые активы приобретаемой компании должны впоследствии учитываться покупателем по их справедливой стоимости на дату покупки,
любые корректировки справедливой стоимости учетных объектов приобретаемой компании, относящиеся к предыдущим операциям, должны учитываться в составе резерва переоценки.
Согласно требованиям МСФО (IAS) 16 «Основные средства» справедливая стоимость активов при покупке является их первоначальной стоимостью для группы и не отражается как результат переоценки.
До момента получения контроля, сделки по приобретению акций могут отражаться в учете покупателя как инвестиции в ассоциированную компанию и учитываться в соответствии с МСФО (IAS) 28 по методу долевого участия.
При применении указанного метода инвестиция отражается с учетом справедливой стоимости идентифицируемых чистых активов компании-объекта инвестирования на дату каждой операции покупки.
5. Отнесение затрат на объединение бизнесаМСФО (IFRS) 3 требует от покупателя учитывать чистые активы приобретаемой компании по их справедливой стоимости на дату покупки. Для отнесения затрат на объединение покупатель должен определять справедливую стоимость отдельных видов активов и обязательств следующим образом:
1 для финансовых инструментов, обращающихся на активном рынке, покупатель должен использовать текущие рыночные цены.
2 для финансовых инструментов, не обращающихся на активном рынке, покупатель должен использовать оценочную стоимость, которая учитывает такие показатели как отношение цены акции к доходу, дивидендный доход и ожидаемые темпы роста сопоставимых инструментов компаний с аналогичными характеристиками.
3 для дебиторской задолженности и других идентифицируемых активов покупатель должен использовать дисконтированную стоимость, определенную по текущим процентным ставкам за вычетом сумм сомнительных долгов и расходов на инкассирование.
Дисконтирование не требуется для краткосрочной дебиторской задолженности и других краткосрочных идентифицируемых активов, если только эффект дисконтирования не является существенным.
4Запасы:
iдля готовой продукции и товаров покупатель должен использовать продажные цены за вычетом суммы расходов на продажу и обоснованной нормы прибыли.
Норма прибыли зависит от организации и стимулирования сбыта и величины прибыли для аналогичных видов готовой продукции и товаров.
iiдля незавершенного производства покупатель должен использовать продажные цены на готовую продукцию за вычетом следующего:
затрат на завершение производства продукции, расходов на продажу и обоснованной нормы прибыли, зависящей от организации и стимулирования сбыта и величины прибыли для аналогичных видов готовой продукции и товаров;
iiiдля сырья и материалов покупатель должен использовать текущую стоимость приобретения аналогичных сырья и материалов.
5 для земли и зданий необходимо использовать их рыночную стоимость.
6 для машин и оборудования необходимо использовать их рыночную стоимость, которая обычно определяется с помощью профессионального оценщика.
Если подтвержденная рыночная цена отсутствует в силу специфического характера объекта основных средств и из-за того, что подобные объекты редко продаются отдельно от действующего бизнеса, покупатель должен оценивать справедливую стоимость с использованием метода определения доходов от использования основных средств или путем определения его остаточной восстановительной стоимости.
7 для нематериальных активов покупатель должен определять их справедливую стоимость:
i на основе цен на активном рынке согласно требованиям МСФО (IAS) 38; или
ii если активного рынка не существует, на основе затрат, которые покупатель понес бы по объекту нематериальных активов при совершении сделки с независимой желающей заключить такую сделку стороной, т.е. на базе имеющейся у покупателя информации (см. МСФО (IAS) 38).
8 для чистых активов или обязательств по пенсионным планам с фиксированными выплатами покупатель должен использовать текущую стоимость фиксированных обязательств по вознаграждениям работникам за вычетом справедливой стоимости активов пенсионного плана.
9 для налоговых активов и обязательств покупатель должен использовать сумму налоговых льгот, связанных с убытками от налогообложения, или налогами к оплате в соответствии с МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль», признаваемых с учетом перспектив налогообложения объединенной компании.
Величина налоговых активов и налоговых обязательств определяется с учетом переоценки чистых активов до справедливой стоимости. Указанная величина не подлежит дисконтированию.
10 для кредиторской задолженности, векселей к оплате, долгосрочных обязательств, авансов полученных и других требований необходимо использовать дисконтированную стоимость обязательств, определенных с использованием соответствующих текущих процентных ставок.
Дисконтирование не требуется для краткосрочных обязательств, если только эффект дисконтирования не является существенным.
Методы определения дисконтированной стоимости также могут использоваться для определения справедливой стоимости.
6. Признание нематериальных активов в момент объединенияПокупатель признает нематериальный актив на дату покупки, только если он соответствует определению нематериального актива в МСФО (IAS) 38.
Условные обязательства приобретаемой компании
Покупатель признает условное обязательство отдельно, только если его справедливая стоимость может быть надежно определена.
Если справедливая стоимость не может быть надежно оценена:
i это влияет на итоговую сумму, признаваемую в качестве гудвилла (гудвилл будет ниже, чем в случае признания условного обязательства);
ii покупатель должен раскрыть в своей финансовой отчетности соответствующую информацию об этом условном обязательстве (см. МСФО (IAS) 37).
После их первоначального признания покупатель должен оценивать условные обязательства по наибольшему значению из:
iсуммы, которая должна признаваться согласно МСФО (IAS) 37; и
iiсуммы, которая была первоначально признана.
Покупатель должен раскрывать информацию по каждому виду условных обязательств в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 37.
7. Гудвилл: признание и оценкаНа дату покупки покупатель должен:
i признать гудвилл, полученный в результате объединения бизнеса, в качестве актива; и
ii оценить гудвилл по его фактической стоимости. Фактическая стоимость гудвилла – это стоимость покупки за минусом разницы справедливой стоимости идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств.
Отрицательный гудвилл
Если стоимость приобретенных чистых активов превышает стоимость покупки, отрицательный гудвилл незамедлительно признается в отчете о прибылях и убытках.
До того, как отнести отрицательный гудвилл в состав прочих доходов, необходимо проверить полноту учета и оценку всех активов, обязательств и условных обязательств приобретаемой компании.

Тема 2 Консолидированная финансовая отчетность МСФО (IAS) 271. Введение
Перед началом консолидации у бухгалтера должны быть все формы финансовой отчетности материнской и дочерних компаний, подготовленных на одну и ту же отчетную дату на основе единой учетной политики.
По возможности, отчетные даты финансовой отчетности дочерних компаний должны совпадать с отчетной датой, на которую подготовлена финансовая отчетность головной компании. Согласно МСФО 27, максимально допустимая разница составляет 3 месяца. В случае, когда финансовая отчетность дочерней компании составлена на другую отчетную дату, необходимо произвести корректировки для учета возникших в этой связи существенных расхождений.
Периодичность финансовых отчетов и разрыв между датами их составления должны оставаться неизменными от периода к периоду.
Операции внутри группы должны полностью исключаться, остатки по расчетам внутри группы должны быть выверены и исключены.
При приобретении или продаже компании, должна быть подготовлена финансовая отчетность по состоянию на дату приобретения/продажи.
Идеальным инструментом для подготовки консолидированных бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках являются электронные таблицы, хотя можно использовать специальные программные продукты.
2. ОпределенияКомпания - любая компания независимо от организационно-правовой формы.
Контроль - это полномочия на управление финансовой и операционной политикой организации таким образом, чтобы получать выгоды от ее деятельности.
Материнская компания - это компания, имеющая одну или несколько дочерних организаций.
Дочерняя компания - это компания, в том числе неинкорпорированная организация, такая как товарищество, которая контролируется другой компанией – материнской.
Группа, объединение компаний – это группа из двух или более компаний, где одна компания контролирует все остальные.
Консолидированная финансовая отчетность – это финансовая отчетность группы компаний, составленная как финансовая отчетность единой компании.
В консолидированную финансовую отчетность не включается информация о результатах деятельности дочерних компаний, относящихся к следующим категориям:
Дочерние компании, приобретенные исключительно в целях последующей перепродажи в ближайшем будущем;
Дочерние компании, действующие в условиях строгих долгосрочных ограничений, которые существенно снижают возможности контроля их со стороны материнской компании.
По всем остальным компаниям, которые контролируются материнской компанией, должна представляться консолидированная финансовая отчетность. Если компания контролируется материнской компанией, то консолидированная отчетность должна составляться независимо от существующих различий в видах деятельности этих компаний.
Контроль - возможность определять финансовую и хозяйственную политику другой компании с целью получения экономических выгод от её деятельности.
Признаки контроля:
Наличие права собственности на более чем 50% акций с правом голоса.
Фактический контроль более чем над 50% акций с правом голоса. Например, когда одной из компаний принадлежит 30% акций, а другой 40%. При этом предполагается, что эти компании-инвесторы представляют одну группу консолидируемых компаний.
Возможность определять состав Совета Директоров.
Доля меньшинства - та часть чистых результатов деятельности и чистых активов дочерней компании, приходящаяся на долю, которой материнская компания не владеет прямо или косвенно через дочерние компании.
Чистые активы - разница между активами и обязательствами компании.
Справедливая стоимость - это сумма денежных средств, за которую можно продать актив, или погасить обязательство при совершении сделки между желающими coвершить такую операцию независимыми сторонами.
Денежные (монетарные) статьи - денежные средства, активы и обязательства, к получению или к выплате, выраженные фиксированными или установленными суммами денежных средств.
Объединение (слияние) интересов является альтернативным способом объединения компаний. Оно заключается в объединении двух или более компаний, при котором не одна из компаний не может быть определена в качестве покупателя.
Проект для обсуждения № 3 МСФО предполагает запретить данный способ учета приобретения в будущем.
Ассоциированная компания - компания, на деятельность которой оказывает существенное влияние материнская компания, но которая не является ни совместной, ни дочерней.
Признаки существенного влияния:
- Наличие права собственности на 20-50% акций с правом голоса
- Представительство в Совете Директоров
Совместная компания - компания, совместно контролируемая двумя или более сторонами на основании заключенного ими договора.
3. Необходимость консолидацииКонсолидированная финансовая отчетность раскрывает информацию о финансовом положении и результатах деятельности группы в целом. Консолидация - это сведение финансовых отчетов всех компаний группы в единую финансовую отчетность.
Консолидированная финансовая отчетность необходима для представления достоверной и справедливой информации о хозяйственной деятельности группы.
Бухгалтерский баланс материнской компании включает только инвестиции в дочернюю компанию, а также любые остатки по операциям между материнской и дочерней компаниями.
Бухгалтерский баланс группы компаний, как часто называют консолидированный бухгалтерский баланс, составляется отдельно от бухгалтерского баланса материнской компании. При его подготовке берется бухгалтерский баланс материнской компании, к нему добавляются активы и пассивы дочерней компании, с тем, чтобы активы и пассивы группы были отображены полностью. Консолидированный отчет о прибылях и убытках готовится аналогично.
Первоначальная работа заключается в суммировании данных по одноименным статьям бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках материнской и дочерних компаний, исключении двойного счета и некоторых дальнейших корректировках.
Под исключением двойного счета подразумевается исключение результатов по операциям внутри группы.
Результаты операций, имевших место внутри группы, отражаются в бухгалтерском балансе одной компании группы в качестве актива, а в бухгалтерском балансе другой компании этой группы в качестве пассива.
Примеры распространенных операций:
Операция Материнская компания М Дочерняя компания Д
1. М покупает 100% Д за $10 млн. М раскрывает актив стоимостью $10 млн. Бухгалтерский баланс Д остается неизменным
2. Затем М продает $50 млн. (49+1) Д и получает прибыль $1 млн М раскрывает продажи в размере $50 млн., затраты $49 млн. и прибыль в размере $1 млн. Д раскрывает актив стоимостью $50 млн.
(49 +1)
3. Д выплачивает М дивиденды в сумме $1 млн. М раскрывает прибыль в размере $1 млн. Д раскрывает выплату дивидендов на сумму $1 млн.
4. М кредитует Д на сумму $5 млн. М раскрывает актив на сумму $5 млн. Д раскрывает обязательство в размере $5 млн.
Приведенные выше операции демонстрируют необходимость принципа исключения, поскольку все операции происходят внутри группы и не оказывают влияния на сторонние по отношению к группе организации.
Данные операции будут отражены в консолидированной отчетности группы компаний следующим образом:
Операция 1
Поскольку М покупает Д, то, соответственно, М отразит затраты на приобретение Д в качестве актива на сумму $10 млн. Бухгалтерский баланс Д останется неизменным.
При консолидации, актив стоимостью $10 млн. в бухгалтерском балансе М будет исключен. Активы и обязательства М и Д будут построчно сложены (кроме акционерного капитала Д).
Операция 2
Прибыль от операции внутри группы составила $1 млн. (прибыль М, затраты Д - $1млн из $50 млн.) должна быть исключена. Прибыль М будет уменьшена на $1 млн., затраты и активы Д будут также уменьшены на $1 млн.
Получение прибыли возможно только от операций со сторонними организациями, а не от операций внутри группы.
Операция 3
При консолидации прибыль от дивидендов М и расходы на выплату дивидендов Д взаимно исключаются.
Операция 4
При консолидации актив М и обязательство Д равны и противоположны по значению. В консолидированной отчетности они взаимно исключаются, поскольку относятся только к операциям внутри группы.
Приобретение дочерней компании возможно посредством оплаты денежными средствами, операций с акциями, долговыми обязательствами или сочетания вышеупомянутых способов, в зависимости от того, какой их них окажется наиболее привлекательным для акционеров дочерней компании.
4. Способы приобретения5. Приобретение в обмен на акции6. Гудвилл
Термин гудвилл обозначает превышение величины инвестиции материнской компании в дочернюю компанию над стоимостью чистых активов дочерней компании, возникающее при покупке её активов материнской компанией.
Гудвилл может быть положительным или отрицательным.
Положительный Когда цена покупки превышает стоимость активов.
Отрицательный Когда цена покупки ниже стоимости активов. Отрицательный гудвилл возникает редко.
Активы приведены по справедливой стоимости.
Отражение в финансовой отчетности приобретенного гудвилла:
Положительный Любое устойчивое снижение стоимости, должно быть немедленно учтено и отражено в отчете о прибылях и убытках.
Отрицательный Сразу же списывается в состав доходов в отчете о прибылях и убытках.
7. Доля меньшинстваДоля меньшинства представляет часть чистых активов дочерней компании, которая приходится на долю, которой материнская компания не владеет прямо или косвенно через дочерние компании.
Резервы принадлежат владельцам обыкновенных акций. Доля меньшинства состоит из частей акционерного капитала и резервов.
Прочим резервом считается любой резерв, кроме нераспределенной прибыли. Он включает в себя установленный законом резерв, резерв переоценки капитала и резерв, предложенный членами исполнительного органа.
9. Продажи внутри группыКогда материнская компания проводит торговую операцию с дочерней компанией, в бухгалтерском балансе материнской компании отражается соответствующий актив/обязательство, и точно такая же, но противоположная по значению величина актива/обязательства отражается в бухгалтерском балансе дочерней компании.
Все операции между материнской компанией и дочерней отражаются на счете дочерней компании в бухгалтерском балансе материнской компании, и на счете материнской компании в бухгалтерском балансе дочерней.
Эти счета всегда равны по величине и взаимно уничтожаются при консолидации.
При корректировке исключены инвестиции в дочернюю компанию и прибыль в размере 10 у.е., появившаяся в результате операции купли-продажи ценных бумаг внутри группы.
10. Дивиденды, выплачиваемые из прибыли до приобретенияПри консолидации, дивиденды, выплачиваемые из прибыли до приобретения, учитываются не как доход от инвестиционной деятельности, а как возврат (возмещение) инвестиции в капитал дочерней компании и исключаются.
11. Дивиденды, выплачиваемые из прибыли после приобретенияДивиденды, выплачиваемые из прибыли после приобретения отражаются как прибыль в отчете о прибылях и убытках материнской компании и как расход в отчете о прибылях и убытках дочерней компании.
При консолидации они взаимно исключаются.
При консолидации эти дивиденды учитываются как возврат материнской компании фактических затрат на приобретение доли в капитале дочерней компании. При этом выплата дивидендов не приводит к корректировкам при формировании консолидированного отчета о прибылях и убытках, поскольку речь идет о возмещении материнской компании средств, потраченных ею на приобретение доли в дочерней компании.
В то же время, в бухгалтерском балансе материнской компании полученные средства отражаются как инвестиционный доход в составе прибыли.
12. Продажа активов внутри группы компанийЛюбые прибыли или убытки от продаж активов другим компаниям группы должны быть скомпенсированы при консолидации.
13. Вертикально-интегрированные группыМатеринская компания владеет 60% Д1
Дочерняя компания Д1 владеет 70% Д2
Дочерняя компания Д2
Материнской компании принадлежит (60% из 70%) = 42% от Д2, но так как материнская компания контролирует Д1, а та, в свою очередь, контролирует Д2, материнская компания фактически осуществляет контроль над Д2, а ее показатели консолидируются с показателями материнской компании.
Таким образом, показатели дочерней компании консолидируются, если доля материнской компании составляет более 50% или, если материнская компания фактически осуществляет контроль за работой дочерней компании.
14. Консолидированные отчеты о прибылях и убыткахТеоретически, отчет о прибылях и убытках дочерней компании, на 100% принадлежащей материнской компании, может быть без изменений включен в отчет о прибылях и убытках материнской компании для получения консолидированных показателей.
На практике, существуют корректировки, позволяющие скомпенсировать показатели по доходам, затратам, прибыли, дивидендам и т.д. между компаниями. Кроме того, нераспределенная прибыль должна разделяться на прибыль до и после приобретения, аналогично ранее приведенным примерам.
15. Учет по справедливой стоимостиУчет по справедливой стоимости подразумевает переоценку активов и обязательств по текущим рыночным ценам в целях включения дочерней компании в консолидированную финансовую отчетность.
Основные принципы учета по справедливой стоимости заключаются в следующих положениях:
Все приобретенные активы и обязательства вносятся в консолидированный бухгалтерский баланс по справедливой стоимости на момент их приобретения;
Все изменения в стоимостях приобретенных активов после даты приобретения отражаются в консолидированном отчете о прибылях и убытках.
Установление рыночных цен на все активы и обязательства на практике может оказаться достаточно сложной задачей, и, возможно, придется это делать оценочным путем.
В этом случае, возможно, возникнет проблема, связанная с тем, что активы и обязательства, признанные на момент приобретения, капитализированы и отражены в бухгалтерском балансе, в то время, как изменения стоимости активов после приобретения отражены в отчете о прибылях и убытках. Это может создать определенную возможность для «манипуляций» с прибылью.
Например, при приобретении, в бухгалтерском балансе могут быть созданы резервы, которые используются по статьям, которые обычно дебетуются в отчете о прибылях и убытках, таким образом завышая прибыль.
При увольнении работников, затраты списываются за счет уже созданного резерва, что не оказывает влияния на отчет о прибылях и убытках.
МСФО 37 Резервы, условные обязательства и условные активы рассматривает случаи, в которых следует признавать резерв.
МСФО (IFRS) 3 Объединеник компаний запрещает признание обязательств, связанных с будущими убытками, и затрат, предполагаемых в связи с операцией приобретения, кроме случаев, когда:
приобретаемая компания до момента ее приобретения разработала план мероприятий по приобретению, предусматривающий наличие таких статей; или
обязательство возникает вследствие приобретения.
Согласованная учетная политикаПрименяемая учетная политика компаний группы должна быть согласована, вследствие чего при подготовке консолидированной финансовой отчетности в отчетность приобретенной компании, возможно, необходимо будет внести корректировки в целях согласования с учетной политикой материнской компании.
Влияние доли меньшинства на справедливую стоимостьВ случае, когда дочерняя компания помимо материнской компании принадлежит миноритарным акционерам, учет по справедливой стоимости увеличит (или уменьшит) стоимость доли меньшинства. В случае, когда миноритарным акционерам принадлежит 20% дочерней компании, то при переоценке чистых активов 20% будут отнесены на долю меньшинства. (МСФО 22 также предусматривает альтернативный порядок учета).
16. Выбытие дочерней компании
Принципы
При выбытии дочерней компании, в консолидированную финансовую отчетность включаются следующие показатели:
Прибыли/убытки на дату выбытия
Доходы /убытки от выбытия
Доходы/убытки от выбытия рассчитываются следующим образом:
Доля группы в чистых активах дочерней компании до выбытия
минус
Доля группы в чистых активах дочерней компании после выбытия
плюс / минус
Полученный доход / убыток на дату выбытия.
Чистые активы включают в себя положительный или отрицательный Гудвилл.
Сумма дохода может включать в себя составляющую, связанную с результатами будущей деятельности (например, если будущая прибыль составляет x, то оплата составит y). Это учитывается как условный актив (доход), который признается в качестве прибыли только когда становится реальным к получению.
Данная информация должна быть изложена в пояснительной записке к отчетности.
Отложенный платеж, возможно, потребуется показать по дисконтированной стоимости в соответствии с МСФО 18 «Выручка».
Существует разница между прибылью группы и прибылью материнской компании.
В консолидированной отчетности группы прибыль дочерней компании признавалась в каждом отчетном периоде с момента ее приобретения.
Материнская компания не признавала прибыль дочерней компании с момента приобретения, равно как и всякую прибыль, или убыток, кроме как в связи с выбытием дочерней компании.
17. Утрата контроляМатеринская компания может утратить контроль над дочерней в случае продажи или иного выбытия части, или всех акций дочерней компании, которыми владеет материнская компания.
Утрата контроля может быть преднамеренным шагом, либо результатом санкционированной правительством конфискации. Утрата контроля может быть следствием реорганизации группы.
Утрата контроля должна учитываться в учете материнской компании как выбытие, хотя, при этом возможно отсутствие поступления выручки от продаж.
В случае, если выбытие связано с продажей, возникает доход или убыток. В случае конфискации дочерней компании, возможно, будут понесены убытки.
Реорганизация не влечет за собой доход (или убыток) с точки зрения группы, если только денежные средства не переходят к другому владельцу.
В случае утраты контроля над дочерней компанией в консолидированной отчетности необходимо отразить следующее:
Финансовый результат дочерней компании на момент утраты контроля;
Доход/убыток, полученный материнской компанией в результате утраты контроля над дочерней компанией.
Доход/убыток в данном случае рассчитывается как:
Чистые активы (включая гудвилл) материнской компании до выбытия дочерней компании
минус
Чистые активы (включая гудвилл) материнской компании после выбытия дочерней компании
плюс
Доход от продажи.
Гудвилл, относящийся к дочерней компании, при ее выбытии списывается за счет резервов в консолидированном бухгалтерском балансе.

Тема 3. Инвестиционная недвижимость МСФО (IAS) 401. Введение
Сфера применения
Данный стандарт (МСФО 40) применяется в связи с признанием, оценкой и раскрытием информации по Инвестиционной недвижимости.
Данный стандарт не затрагивает вопросов, связанных со стандартом МСФО 17 Аренда:
Классификацию аренды на финансовую и операционную;
Признание доходов от сдачи в аренду инвестиционной недвижимости;
Оценку процентных доходов, указанных в финансовой отчетности арендатора;
Оценку чистых инвестиций в финансовую аренду в финансовой отчетности арендодателя;
Учет операций продажи и обратной аренды; и
Раскрытие информации по финансовой и операционной аренде.
Данный стандарт не применяется к:
1. биологическим активам, относящимся к сельскохозяйственной деятельности (см. МСФО 41 Сельское хозяйство); а также
2. правам на полезные ископаемые, таким как нефть, природный газ и аналогичные невосстанавливаемые ресурсы.
2. ОпределенияБалансовая стоимость
Балансовая стоимость – это стоимость актива, указанная в бухгалтерском балансе.
Фактическая стоимость – это сумма уплаченных денежных средств (или эквивалентов денежных средств) и справедливая стоимость любого другого возмещения, переданного для приобретения актива на момент его приобретения или создания.
Справедливая стоимость
Справедливая стоимость - это сумма средств, на которую можно обменять актив или погасить обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию сторонами на общих условиях.
Инвестиционная недвижимость
Инвестиционная недвижимость – это недвижимость, представленная следующими видами активов: земля; здания; часть здания; земля и здания, находящаяся в распоряжении самой компании или арендатора (в случае финансовой аренды), предназначенное для получения дохода от аренды, либо выгод в связи с повышением стоимости капитала, либо того и другого.
К инвестиционной недвижимости не относится:
средства, используемые в производстве, поставках товаров, продукции, работ, услуг или в административных целях;
средства, предназначенные для продажи в ходе обычной коммерческой деятельности.
Так офисное здание приобретенное для размещения персонала сомой компании или в целях последующей продажи риэлторской фирмой, не является инвестиционной недвижимостью, так как используется для собственных нужд. Если же здание приобретено с целью сдачи площадей в аренду, то такое здание следует классифицировать как инвестиционную недвижимость.
Средства, используемые для собственных нужд – это недвижимость, используемая владельцем (собственником или арендатором по договору финансовой аренды) в коммерческих целях. К ним применяется МСФО 16 Основные средства.
Арендатор получает средства на условиях операционной аренды. В том случае, если арендатор передает их в субаренду, получаемый доход может учитываться в качестве части стоимости арендуемого объекта. При этом должны выполняться следующие условия:
-арендуемый объект соответствует определению инвестиционной недвижимости;
-арендатор учитывает его по справедливой стоимости.
В случае принятия арендатором решения о применении вышеуказанного способа учета, все арендуемые объекты (по операционной аренде) должны учитываться единообразно, т.е. признаваться инвестиционной недвижимостью и оцениваться по справедливой стоимости.
Инвестиционная недвижимость предназначена для получения прибыли от сдачи ее в аренду или с целью увеличения стоимости капитала, или по обеим причинам.
Примеры инвестиционной недвижимости:
(1)земля, предназначенная для долгосрочного увеличения стоимости капитала, а не для продажи в ходе обычной деятельности компании;
(2)земля, предназначенная для возможного коммерческого использования в будущем. Земля рассматривается как недвижимость, предназначенная для увеличения стоимости капитала компании;
принадлежащие компании здания (в том числе полученные по финансовой аренде), а также сдаваемые в операционную аренду;
Незанятое здание, предназначенное для сдачи в операционную аренду.
Примеры объектов, не являющихся инвестиционной недвижимостью:
Средства, предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности компании (в том числе объекты, находящиеся в стадии строительства или реконструкции). Данные средства учитываются в соответствии с МСФО 2 Запасы.
Средства, которые строятся или реконструируются по заказу для третьей стороны. Учет производится в соответствии с МСФО 11 Договоры подряда.
Средства, используемые для собственных нужд, учитываются в соответствии с МСФО 16. Аналогичным образом учитываются средства, предназначенные для реконструкции и последующего использования для собственных нужд, например, предназначенные для проживания сотрудников компании (независимо от того, платят ли сотрудники аренду по рыночным ценам или нет), а также не сдаваемые в аренду средства, подлежащие списанию или выбывающие по прочим причинам.
МСФО 16 применяется в отношении объектов, находящихся в процессе строительства или реконструкции, предназначенных для использования в качестве инвестиционной недвижимости. После завершения строительства или реконструкции, учет таких объектов ведется в соответствии с МСФО 40. В отношении объектов, ранее признанных инвестиционной недвижимостью, но находящихся в процессе реконструкции, применяется МСФО 40. Но только в том случае, если их использование в качестве инвестиционной недвижимости после завершения реконструкции носит долгосрочный характер.
недвижимость, сдаваемая в финансовую аренду другой компании.
Средства, находящиеся в недвижимости компании, могут быть предназначены одновременно для:
получения дохода от сдачи в аренду или с целью увеличения стоимости капитала,
производства товаров, продукции, работ, услуг, или в административных целях.
Объекты, используемые в разных целях (для аренды, для собственных нужд), подлежат обособленному учету. В то же время, возможен раздельный учет одного объекта недвижимости, конструктивно обособленные части которого используются по-разному.
Если части одного объекта не могут быть проданы по отдельности, такой объект признается в качестве инвестиционной недвижимости при условии, что часть объекта, используемая для собственных нужд, несущественна.
В отдельных случаях арендодатель может предоставлять дополнительные услуги арендаторам. При этом арендодатель учитывает переданные в аренду объекты в качестве инвестиционной недвижимости, если стоимость услуг является несущественной по сравнению с величиной арендной платы.
Также возможен обратный случай, когда стоимость предоставляемых услуг арендаторам существенно превышает величину арендной платы. При этом недвижимость признается средствами, используемыми для собственных нужд, а не инвестиционной недвижимостью.
На практике могут возникнуть затруднения с определением того, являются ли дополнительные услуги настолько существенными, чтобы признать объекты недвижимости в качестве используемых для собственных нужд. Например, владелец гостиницы может передать все или отдельные функции управления гостиницей третьей стороне, что усложняет определение существенности.
Определение имущества в качестве инвестиционной недвижимости происходит на основе профессионального суждения. Компания может разработать критерии для обеспечения взвешенного подхода к признанию средств инвестиционной недвижимости.
Возможен случай, когда компания является собственником имущества, сдаваемого в аренду материнской или дочерней компании. В этом случае, имущество не может классифицироваться как инвестиционная недвижимость в консолидированной финансовой отчетности, поскольку оно не является передаваемым в аренду для Группы.
Однако для компании-владельца такое имущество признается инвестиционной недвижимостью при соответствии его установленным критериям. Следовательно, в своей отдельной финансовой отчетности владелец учитывает имущество в качестве инвестиционной недвижимости.
3. Признание и оценка инвестиционной недвижимостиИнвестиционная недвижимость признается в качестве актива только когда:
1. существует вероятность того, что инвестиционная недвижимость в будущем принесет экономические выгоды и
2. стоимость инвестиционной недвижимости может быть надежно оценена.
Стоимость объекта инвестиционной недвижимости включает первоначальные затраты на приобретение.
Стоимость инвестиционной недвижимости включает цену покупки и все напрямую связанные с приобретением расходы.
Стоимость сооруженного компанией объекта инвестиционной недвижимости определяется на момент завершения строительства или реконструкции. До момента завершения строительства компания для учета объекта применяет МСФО 16. С наступлением этого момента объект переводится в состав инвестиционной недвижимости и к нему начинает применяться МСФО 40.
Примеры затрат, которые должны отражаться в качестве расходов и не могут быть капитализированы:
(i)затраты, связанные с пуском предприятия (за исключением ситуаций, когда существует необходимость приведения объектов в состояние, при котором они могут функционировать в производственном режиме, определяемым руководством компании),
(ii)эксплуатационные расходы, которые возникли до того, как объекты инвестиционной недвижимости достигли запланированных эксплуатационных характеристик,
(iii)сверхнормативная величина материальных расходов, расходов на оплату труда, других ресурсов, используемых в строительстве или реконструкции объектов недвижимости.
Если продавцом предоставляется рассрочка платежа за объект инвестиционной недвижимости, его стоимость признается в учете покупателя по цене, не включающей процент за рассрочку. Разница между общим объемом выплат и согласованной ценой признается в течение периода рассрочки платежа в качестве расходов на выплату процентов.
Первоначальные затраты на уплату процентов по арендованным объектам, классифицированным в качестве инвестиционной недвижимости, учитываются как затраты на финансовую аренду в соответствии с МСФО 17. Объекты учитываются по наименьшей оценке из справедливой стоимости и текущей стоимости минимальных арендных платежей. Сумма, эквивалентная установленной оценке объекта, признается в качестве обязательства.
(Текущая стоимость минимальных арендных платежей подробно раскрывается в учебном пособии по МСФО 17).
Стоимость объекта инвестиционной недвижимости, приобретенного в обмен на неденежный (немонетарный) актив, оценивается по справедливой стоимости переданного актива, за исключением следующих ситуаций:
(1) передача объекта осуществляется на безвозмездной основе; или
справедливая стоимость полученного/переданного актива может быть надежно определена.
Если приобретенный актив не оценивается по справедливой стоимости, его стоимость измеряется по балансовой стоимости переданного актива.
Последующие затраты.
Затраты на ремонт и текущую эксплуатацию не отражаются на стоимости инвестиционной недвижимости.
Все последующие затраты отражаются в отчете о прибылях и убытках по мере их возникновения, за исключением случаев когда
существует вероятность получения компанией в будущем больших экономических выгод, чем было рассчитано первоначально;
затраты могут быть достоверно оценены и отнесены на конкретный объект инвестиционной недвижимости.
4. Последующая оценкаВ учетной политике компания должна выбрать либо способ учета по справедливой стоимости, либо способ учета по затратам на приобретение (строительство) (по первоначальной стоимости) в отношении объектов инвестиционной недвижимости.
Переход от учета по фактическим затратам к учету по справедливой стоимости может способствовать лучшему представлению информации в финансовой отчетности. Весьма маловероятно, что обратный переход приведет к представлению более достоверной информации.
МСФО 40 требует, чтобы все компании определяли справедливую стоимость инвестиционной недвижимости, либо в качестве бухгалтерской оценки (если компания использует учет по справедливой стоимости) или для раскрытия информации в отчетности (если компания использует учет по фактическим затратам).
Справедливая стоимость должна определяться независимым оценщиком, который имеет соответствующую профессиональную квалификацию, а также свежий опыт оценки объектов, относящихся к соответствующему типу инвестиционной недвижимости.
Учет по справедливой стоимостиПосле первоначального признания объектов недвижимости в сумме затрат на их приобретение (строительство), компания, которая ведет учет по справедливой стоимости, оценивает все свои объекты инвестиционной недвижимости по справедливой стоимости.
Прибыль/убытки от изменения справедливой стоимости отражаются в отчете о прибылях и убытках в периоде их возникновения.
Справедливая стоимость инвестиционной недвижимости – это стоимость инвестиционной недвижимости в сделке между осведомленными, желающими совершить такую сделку независимыми сторонами.
Справедливая стоимость объекта инвестиционной недвижимости определяется без учета расходов, возникающих при его продаже.
Справедливая стоимость инвестиционной недвижимости может определяться на основе текущего дохода от сдачи ее в аренду, а также экономически обоснованные предположения о величине арендного дохода и предполагаемых платежей в связи с будущей передачей в аренду.
В исключительных случаях справедливая стоимость объекта недвижимости не может быть надежно определена. Это происходит в случае исчезновения рынка продаж конкретного вида инвестиционной недвижимости.
При определении справедливой стоимости инвестиционной недвижимости компания учитывает конструктивно сочлененные предметы (основные средства) в со ставе инвестиционной недвижимости.
Справедливая стоимость объектов инвестиционной недвижимости:
не отражает будущих капитальных затрат по усовершенствованию или расширению объектов
не отражает экономических выгод от будущих затрат.
Невозможность определения справедливой стоимости
В исключительных случаях справедливую стоимость инвестиционной недвижимости невозможно достоверно оценить. Это происходит, когда сделки с аналогичными объектами недвижимости на рынке редки, а альтернативная оценка справедливой стоимости инвестиционной недвижимости (например, основанная на прогнозировании дисконтированных потоков денежных средств) отсутствует.
В подобных случаях следует учитывать инвестиционную недвижимость по фактическим затратам на приобретение в соответствии с МСФО 16, до момента выбытия такой недвижимости. Применительно к данной ситуации, делается предположение, что ликвидационная стоимость этой инвестиционной недвижимости равна нулю. Таким образом, полная величина стоимости объекта инвестиционной недвижимости амортизируется в течение всего срока его полезной службы.

Согласно МСФО 16, при возможности достоверной оценки, инвестиционная недвижимость должна оцениваться компанией по справедливой стоимости.
Оценка по справедливой стоимости используется до момента выбытия объекта, даже в том случае, если сделки с инвестиционной недвижимостью на рынке проводятся реже или если рыночные цены на аналогичную недвижимость становятся менее устойчивыми.
Учет по фактическим затратам на приобретение (строительство) (по первоначальной стоимости)Если компания организует учет по фактической стоимости, вся инвестиционная недвижимость должна оцениваться по фактической стоимости приобретения (строительства) за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения используя порядок МСФО 16.
Одновременно в пояснительной записке необходимо раскрывать информацию о справедливой стоимости инвестиционной недвижимости.
5. Перевод объекта из одной группы недвижимости в другуюПеревод объекта в инвестиционную недвижимость или вывод из ее состава осуществляется только в случае изменения способа его эксплуатации, подтвержденного следующими событиями:
1) начало использования недвижимости самим владельцем – перевод объекта из инвестиционной недвижимости в недвижимость, используемую для собственных нужд;
2) начало подготовки к продаже – перевод объекта из инвестиционной недвижимости в запасы;
3) окончание использования самим владельцем – перевод объекта из недвижимости, используемой для собственных нужд, в инвестиционную недвижимость;
4) начало сдачи в операционную аренду – перевод объекта из запасов в инвестиционную недвижимость; или
5) окончание строительства или реконструкции – перевод объекта из недвижимости, находящейся в процессе строительства или реконструкции (см. МСФО 16), в инвестиционную недвижимость.
Если компания принимает решение продать объект инвестиционной недвижимости без проведения дополнительных работ по его реконструкции, она должна продолжать классифицировать этот объект, вплоть до списания его с баланса, как инвестиционную недвижимость, а не как запасы.
По аналогии, если компания начинает реконструкцию имеющейся у нее инвестиционной недвижимости с целью дальнейшего использования в качестве инвестиционной недвижимости, в период реконструкции эта недвижимость продолжает учитываться как инвестиционная (а не как недвижимость, используемая для собственных нужд).
Если компания ведет учет по фактической стоимости приобретения (строительства), переводы объектов из инвестиционной недвижимости в недвижимость, используемую для собственных нужд или в состав запасов, и обратно, не влияют на их балансовую стоимость. Кроме того, стоимость объектов не меняется в целях оценки или раскрытия информации в финансовой отчетности.
При переводе объекта, учитываемого по справедливой стоимости, из инвестиционной недвижимости в другие виды активов (в целях дальнейшего учета объекта по МСФО 16 или МСФО 2), этот объект начинает учитываться в новом качестве по справедливой стоимости.
Если объект, используемый для собственных нужд компании, переходит в состав инвестиционной недвижимости, учитываемой по справедливой стоимости, то до даты изменения способа эксплуатации объекта следует применять МСФО 16. Существующая на дату перевода разница между балансовой стоимостью объекта и его справедливой стоимостью признается как уменьшение или увеличение балансовой стоимости в результате переоценки в соответствии с МСФО 16.
До даты перевода недвижимости, используемой для собственных нужд, в инвестиционную недвижимость, учитываемую по справедливой стоимости, компания продолжает начислять амортизацию по этой недвижимости и признавать убытки от обесценения.
Существующая на дату перевода разница между балансовой стоимостью и справедливой стоимостью, признается как уменьшение или увеличение балансовой стоимости в результате переоценки в соответствии с МСФО 16:
1) любое уменьшение балансовой стоимости в результате переоценки незамедлительно признается в отчете о прибылях и убытках.
Уменьшение балансовой стоимости объекта в размере не превышающем ранее отраженный резерв переоценки этого объекта, должно относиться на уменьшение этого резерва.
2) любое увеличение балансовой стоимости актива в результате переоценки учитывается следующим образом:
3) увеличение признается в отчете о прибылях и убытках в той степени, в которой оно компенсирует предшествующие убытки от обесценения того же актива;
4) оставшаяся сумма увеличения относится прямо на кредит счета капитала в качестве резерва переоценки. При последующем выбытии объекта инвестиционной недвижимости резерв переоценки, включенный в капитал, может быть перенесен на счет нераспределенной прибыли. Перенос осуществляется напрямую из резерва переоценки в нераспределенную прибыль и не отражается в отчете о прибылях и убытках.
Если перевод основных средств в инвестиционную недвижимость осуществляется по справедливой стоимости, разница между справедливой стоимостью на день перевода и балансовой стоимостью до переоценки признается в отчете о прибылях и убытках.
Перевод объекта из запасов в инвестиционную недвижимость (по справедливой стоимости) учитывается способом, аналогичным учету продажи запасов.
По завершении строительства объекта инвестиционной недвижимости, который будет учитываться по справедливой стоимости, разница между справедливой стоимостью этого объекта на дату оценки и его балансовой стоимостью признается в отчете о прибылях и убытках.
6. Прекращение признания (выбытие) объектов инвестиционной недвижимостиИнвестиционная недвижимость списывается с баланса при выбытии, а также когда компания больше не ожидает получения каких-либо доходов от ее использования.
Выбытие может осуществляться путем продажи или передачи по договору финансовой аренды. Для определения даты выбытия инвестиционной недвижимости компания должна использовать критерии, предписываемые МСФО 18 для признания выручки.
Операции продажи с обратной арендой подробно описываются в Учебном пособии по МСФО 17.
Если компания признает в балансовой стоимости объекта инвестиционной недвижимости стоимость замены какой-либо из его конструктивных частей, то необходимо вычесть балансовую стоимость старой конструктивной части из балансовой стоимости объекта.
В случае если объект инвестиционной недвижимости учитывался по фактической стоимости приобретения, старая конструктивная часть может не амортизироваться как отдельный объект основных средств.
Если компания не может достоверно определить балансовую стоимость старой конструктивной части, она может использовать стоимость новой конструктивной части для определения ориентировочной первоначальной стоимости старой части.
При учете по справедливой стоимости, в величину справедливой стоимости объекта инвестиционной недвижимости может быть включена сумма обесценения конструктивной части, подлежащей замене.
Прибыль (убыток), возникающие при выбытии объекта инвестиционной недвижимости, рассчитывается как разница между чистыми поступлениями от выбытия актива и его балансовой стоимостью. Он признается в отчете о прибылях и убытках (если иное не предписано МСФО 17 для учета операций продажи с обратной арендой) в том периоде, когда произошло выбытие.
Возмещение, получаемое компанией при выбытии объекта инвестиционной недвижимости, первоначально признается по справедливой стоимости. В частности, если существует рассрочка оплаты, полученное возмещение первоначально признается в сумме первого платежа. Разница между номинальной суммой возмещения и суммой первого платежа признается в качестве процентного дохода в соответствии с МСФО 18.
Компенсация, причитающаяся компании в связи обесценением стоимости активов, должна признаваться в отчете о прибылях и убытках, когда она признана в качестве дебиторской задолженности. Примером компенсации является получение выплат от государства при национализации имущества, выплат от страховых компаний.
Обесценение или потери инвестиционной недвижимости, требования компенсации, любое приобретение или строительство объектов недвижимости, предназначенных для замены старых активов, - являются отдельными хозяйственными операциями, которые должны учитываться следующим образом:
(1)обесценение объектов инвестиционной недвижимости должно признаваться в соответствии с требованиями МСФО 36;
(2) вывод из эксплуатации или выбытие объекта инвестиционной недвижимости должно признаваться в соответствии с требованиями настоящего Стандарта;
(3) компенсация, причитающаяся компании в связи с обесценением, потерей или отказом от инвестиционной недвижимости, должна признаваться в отчете о прибылях и убытках, когда она отражена в дебиторской задолженности; и
(4) стоимость объектов, реконструированных, приобретенных или построенных для замены старых объектов, определяется на основе методов, предписываемых МСФО 36.
7. Раскрытие информацииУчет по справедливой стоимости и учет по фактической стоимости
Эти раскрытия являются дополнительными к предписываемым МСФО 17 «Аренда».
Согласно МСФО 17 владелец инвестиционной недвижимости должен раскрывать в своей финансовой отчетности информацию обо всех активах, сданных в аренду.
Компания, которая распоряжается инвестиционной недвижимостью на правах аренды, должна раскрывать информацию о финансовой аренде с позиции арендатора, а об операционной аренде – с позиции арендодателя.
Компания должна раскрывать:
какой метод учета она использует, по справедливой стоимости или по фактической стоимости;
если она использует метод учета по справедливой стоимости, то классифицирует и учитывает ли она имущественный интерес, связанный с операционной арендой, как инвестиционную недвижимость, и если да, то при каких условиях;
если классификация затруднительна, то какие критерии использует компания для разграничения инвестиционной недвижимости и средств, используемых для собственных нужд, а также инвестиционной недвижимости и средств, предназначенных для продажи в ходе обычной деятельности;
способы и допущения, применяемые для определения справедливой стоимости, включая информацию о том, была ли справедливая стоимость определена на основе подтвержденной рыночной информации или с учетом других факторов, определяемых характером недвижимости или отсутствием сопоставимой рыночной информации;
была ли справедливая стоимость инвестиционной недвижимости определена в результате проведения оценки независимым оценщиком, имеющим соответствующую профессиональную классификацию и свежий опыт в оценке инвестиционной недвижимости. Если такой оценки не проводилось, этот факт также подлежит раскрытию;
суммы, признанные в отчете о прибылях и убытках и отражающие:
доход от сдачи в аренду инвестиционной недвижимости;
прямые операционные расходы (включая расходы на ремонт и техническое обслуживание), связанные с инвестиционной недвижимостью, по которой был получен арендный доход в отчетном периоде;
прямые операционные расходы (включая расходы на ремонт и техническое обслуживание), связанные с инвестиционной недвижимостью, которая не принесла дохода от сдачи в аренду в течение периода;
наличие и размер ограничений, связанных с продажей инвестиционной недвижимости, уменьшением дохода или поступлений, причитающихся компании при выбытии инвестиционной недвижимости;
контрактные обязательства по приобретению, строительству объектов инвестиционной недвижимости, или по ремонту, техническому обслуживанию, реконструкции.
Учет по справедливой стоимости
Компания, использующая метод учета по справедливой стоимости, должна раскрывать информацию о сверке балансовой стоимости инвестиционной недвижимости на начало и конец периода, отражающую:
(1)прирост инвестиционной недвижимости, с раздельным раскрытием прироста в результате новых приобретений и в результате последующих расходов, включаемых в балансовую стоимость актива;
(2)прирост инвестиционной недвижимости в результате приобретений, связанных с объединением компаний;
(3)выбытие;
(4)чистую прибыль или убыток, возникающие в результате корректировок справедливой стоимости;
(5)курсовые разницы, возникающие при переводе финансовой отчетности из одной валюты в другую и при переводе операций в иностранной валюте в валюту отчетности отчитывающейся компании;
(6)перевод объектов из запасов, а также из учитываемых в составе средств, используемых для собственных нужд, в инвестиционную недвижимость, и обратно;
(7)прочие изменения.
В случае существенной корректировки оценки в целях подготовки финансовой отчетности, компания должна раскрывать информацию о сверке первоначальных данных и скорректированных, включенных в финансовую отчетность, с раздельным отражением совокупной суммы признанных обязательств по договорам аренды в результате продажи с обратной арендой и любых других существенных корректировок.
Если компания оценивает объекты инвестиционной недвижимости по фактической стоимости приобретения, поскольку оценка по справедливой стоимости на устойчивой основе невозможна, вышеупомянутая сверка должна раскрывать суммы, относящиеся к этой инвестиционной недвижимости, отдельно от сумм, относящихся к инвестиционной недвижимости, оцениваемой по справедливой стоимости.
Компания должна дополнительно раскрывать следующее:
(1)описание объектов инвестиционной недвижимости;
(2)объяснение, почему справедливая стоимость инвестиционной недвижимости не может быть достоверно оценена;
(3)если это возможно, привести количественные границы, в которых могла бы находиться справедливая стоимость по приблизительным оценкам; и
(4)при выбытии инвестиционной недвижимости, которая учитывалась не по справедливой стоимости:
(i)факт того, что компания продала инвестиционную недвижимость, учитываемую не по справедливой стоимости;
(ii)балансовую стоимость этой инвестиционной недвижимости на момент продажи; и
(iii)сумму признанной прибыли или убытка.
Учет по фактической стоимости
Компания, использующая метод учета по фактической стоимости, должна также раскрывать:
(1)используемые методы начисления амортизации;
(2)применяемые сроки полезной службы или нормы амортизации;
(3)валовую балансовую стоимость и накопленную амортизацию (в совокупности с накопленными убытками от обесценения) на начало и конец периода;
(4)сверку балансовой стоимости инвестиционной недвижимости на начало и конец периода, отражающую:
(i)прирост инвестиционной недвижимости, с раздельным раскрытием прироста в результате новых приобретений и в результате последующих расходов, признаваемых в качестве актива;
(ii)прирост инвестиционной недвижимости в результате приобретений, связанных с объединением компаний;
(iii)выбытие;
(iv)амортизацию;
(v)сумму убытков от обесценения, признанных в отчетном периоде, и сумму убытков от обесценения, компенсированных в отчетном периоде, в соответствии с МСФО 36;
(vi)курсовые разницы, возникающие при переводе финансовой отчетности из одной валюты в другую и при переводе операций в иностранной валюте в валюту отчетности отчитывающейся компании;
(vii)перевод средств из запасов и не сдаваемых в аренду основных средств в состав инвестиционной недвижимости, и обратно; и
(viii)прочие изменения; и
(5)справедливую стоимость инвестиционной недвижимости. Если компания не может достоверно оценить справедливую стоимость инвестиционной недвижимости, она должна раскрывать следующее:
(i)описание объектов инвестиционной недвижимости;
(ii)объяснение, почему справедливая стоимость инвестиционной недвижимости не может быть достоверно определена; и
(iii) если это возможно, указать количественные границы, в которых могла бы находиться справедливая стоимость по приблизительным оценкам.
Контрольные вопросы
Что такое инвестиционная недвижимость?
Чем отличается инвестиционная недвижимость от используемой владельцем собственности?
Приведите примеры инвестиционной собственности
Как оценивается инвестиционная собственность в бухгалтерском балансе?
Порядок учета инвестиционной собственности по справедливой стоимости
Порядок учета инвестиционной собственности при переводе объекта из одной группы в другую.
Какая информация раскрывается в пояснительной записке в отношении инвестиционной недвижимости?

Тема 4. Долгосрочные активы, «предназначенные для продажи» и прекращенная деятельность –МСФО (IFRS) 51. Введение
МСФО (IFRS) 5 устанавливает требования к классификации, оценке и представлению информации по долгосрочным активам, предназначенным для продажи.
МСФО (IFRS) 5 классифицирует деятельность как «прекращаемую» на дату, когда средства, используемые в данном виде деятельности, могут классифицироваться как «предназначенные для продажи», или когда процесс выбытия таких средств завершен.
Стандарт МСФО (IFRS) 5 предусматривает, чтобы:
активы, которые отвечают критериям предназначенных для продажи, оценивались по наименьшей из двух величин: балансовой стоимости и справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу, а амортизация таких активов прекращалась по факту их перевода в группу средств, предназначенных для продажи.
информация по активам, которые отвечают критериям предназначенных для продажи, представлялась отдельно, непосредственно в отчете о финансовом положении, а информация о результатах прекращенной деятельности представлялась отдельно в отчете о совокупной прибыли.
МСФО (IFRS) 5 должен применяться для учета всех долгосрочных активов и всех групп выбытия, за исключением перечисленных ниже активов, которые должны оцениваться в соответствии с указанными Международными стандартами финансовой отчетности.
Долгосрочные активы должны переводиться в состав оборотных активов только в том случае, если они соответствуют критериям предназначенных для продажи активов в соответствии с МСФО (IFRS) 5. Это положение также распространяется на долгосрочные активы, которые приобретены с целью перепродажи.
Иногда компания осуществляет продажу группы чистых активов в рамках одной операции (группу выбытия). Группа выбытия, средства которой представляли часть генерирующей единицы, становится отдельной генерирующей единицей.
Группа может включать такие средства, как: оборотные активы, краткосрочные обязательства и активы, не подпадающие под требования МСФО (IFRS) 5.
Если долгосрочный актив входит в состав группы выбытия, то положения стандарта применяются к группе в целом. Группа оценивается по наименьшей из двух величин: балансовой стоимости и справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу.
МСФО не применяется к следующим активам, порядок учета которых регламентируется перечисленными ниже Международными стандартами финансовой отчетности:
i отложенные налоговые активы - МСФО 12 «Налоги на прибыль».
ii активы, связанные с вознаграждением работников – МСФО 19 «Вознаграждения работникам».
iii финансовые активы, подпадающие под требования МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка».
iv долгосрочные активы, порядок учета которых основан на справедливой стоимости – МСФО 40 «Инвестиционное имущество».
v долгосрочные активы, которые оцениваются по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу и расходов на приобретение – МСФО 41 «Сельское хозяйство».
vi права по договорам страхования – МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования».
2. Определения
Единица, генерирующая денежные средства Наименьшая идентифицируемая группа активов, которая создает притоки денежных средств, независимые от притоков денежных средств от других активов.
Компонент компании Средства, относящиеся к определенному виду деятельности компании, или потоки денежных средств, которые могут быть четко отделены от остальной деятельности компании в целях оперативного управления, а также для подготовки финансовой отчетности.
Расходы на продажу Расходы, непосредственно связанные с выбытием актива или группы выбытия, за вычетом расходов на финансовые услуги и расходов по уплате налога на прибыль.
Прекращенная деятельность Компонент компании, который или выбыл, или классифицируется как предназначенный для продажи, а также:
i представляет отдельное крупное подразделение бизнеса или географический сегмент;
ii является частью отдельного крупного подразделения бизнеса или географического сегмента, включенного в подготовленный план выбытия, или
iiiявляется дочерней компанией, приобретенной исключительно с целью ее перепродажи.
Группа выбытия Группа чистых активов (активов и обязательств), выбытие которых предполагается осуществить в рамках единой операции или посредством продажи или другим способом. В состав группы выбытия может входить гудвилл.
Дата классификации
Дата, по состоянию на которую компания классифицирует активы и/или группу выбытия в качестве предназначенных для продажи.
Твердое обязательство о приобретении Соглашение с независимой стороной, являющееся обязательным для обеих сторон, в котором определяются все существенные условия, включая цену и сроки совершения операции, а также предусматриваются штрафные санкции за неисполнение условий соглашения, которые достаточно значительны, чтобы сделать исполнение высоко вероятным.
Возмещаемая сумма Наибольшая величина из двух значений: чистой продажной цены (справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу) и эксплуатационной стоимости.
Эксплуатационная ценность текущая дисконтированная стоимость потоков денежных средств, созданных в результате использования актива или генерирующей единицы.
3. Классификация долгосрочных активов (или выбывающих групп) в качестве предназначенных для продажи или предназначенных для распределения в пользу собственниковДолгосрочные активы и группы выбытия классифицируются как предназначенные для продажи, если их балансовая стоимость возмещается в результате совершения продажи.
Актив или группа выбытия должны быть готовы к немедленной продаже в их нынешнем состоянии и вероятность продажи должна быть высокой.
Руководство должно утвердить план по продаже актива или группы выбытия, а также вести поиск покупателя. Кроме того, должны прилагаться энергичные усилия для организации продажи актива или группы выбытия.
Согласно МСФО (IFRS) 5 предполагаемая продажа должна быть осуществлена в течение одного года с даты классификации. При этом не должны предполагаться существенные изменения плана или его аннулирование (т.е. они маловероятны).
Долгосрочные активы, использование которых должно быть прекращено
Долгосрочные активы или группы выбытия, которые предполагается законсервировать, не классифицируются как предназначенные для продажи. Их балансовая стоимость будет возмещаться посредством продолжения использования внутри компании.
4. Измерение долгосрочных активов (или выбывающих групп), классифицированных как предназначенные для продажи
Измерение долгосрочного актива (или выбывающей группы)
Если вновь приобретенные активы или группа выбытия являются предназначенными для продажи, они оцениваются по наименьшей величине из двух значений: фактической стоимости и справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу.
Если актив или группа выбытия приобретаются в результате объединения компаний, они должны оцениваться по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу.
Если предполагается, что продажа произойдет по истечении одного года от даты приобретения, расходов на продажу оцениваются по дисконтированной стоимости.
Любое увеличение дисконтированной стоимости расходов на продажу, которое возникает с течением времени, учитывается в составе финансовых убытков.
При последующей переоценке группы выбытия балансовая стоимость активов и обязательств, не подпадающих под сферу применения МСФО (IFRS) 5, будет пересматриваться до переоценки группы выбытия по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу. Таким образом, все показатели по запасам, дебиторской задолженности, финансовой аренде и краткосрочным обязательствам будут представлены на дату до переоценки.
Признание убытков от обесценения и обратные записи
Убытки от обесценения отражаются для любого снижения стоимости актива или группы выбытия до справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу.
Последующее увеличение справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу отражается как прибыль в пределах накопленного убытка от обесценения, учитываемого в соответствии с МСФО (IFRS) 5 или МСФО 36.
Убыток от обесценения или последующий доход, учтенный по группе выбытия, должен уменьшить или увеличить балансовую стоимость только долгосрочных активов в составе группы выбытия.
Прибыль или убыток, ранее не учтенные в оценке долгосрочных активов или группы выбытия, должны учитываться на дату списания последних. Такая ситуация возможна, если стоимость актива была определена с учетом предположения о его продаже, а затем обнаружилось, что продажная цена будет ниже его стоимости.
Если долгосрочные активы классифицируются как предназначенные для продажи, они не подлежат амортизации.
Проценты и прочие расходов, связанные с обязательствами по группе выбытия, классифицируемой как предназначенная для продажи, должны продолжать учитываться до момента выбытия.
Изменения в плане продаж
Предназначенные для продажи активы, перестают классифицироваться данным образом, если критерии признания более не соблюдаются.
Долгосрочные активы, которые перестают классифицироваться как предназначенные для продажи, оцениваются по наименьшей величине из двух значений:
iбалансовой стоимости, определенной до того момента, когда активы или группа выбытия были классифицированы как предназначенные для продажи. Балансовая стоимость корректируется с учетом амортизации, износа или переоценки активов, которые были бы учтены, если бы актив или группа выбытия не были классифицированы как предназначенные для продажи.
iiвозмещаемой стоимости на дату принятия решения не продавать активы, ранее включенные в группу выбытия.
5. Представление и раскрытие информации
Представление прекращенной деятельности
Прекращенная деятельность – это компонент, который или выбыл, или классифицируется как предназначенный для продажи, а также:
iпредставляет отдельный крупное подразделение бизнеса или географический сегмент;
ii является частью единого скоординированного плана по выбытию отдельного крупного производственного подразделения или географического сегмента, или
iiiявляется дочерней компанией, приобретенной исключительно с целью ее перепродажи.
Раскрытие информации
Компания обязана раскрывать следующую информацию:
1единственный итоговый показатель непосредственно в отчете о совокупной прибыли, включающий:
iприбыль от прекращенной деятельности после налогообложения
iiприбыль или убыток после налогообложения, учитываемый по результатам оценки справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу или по результатам выбытия активов или группы выбытия в составе прекращенной деятельности.
2расшифровка показателя, указанного в пункте 1 (i), с раскрытием следующих показателей:
iубытки и прибыль до налогообложения от прекращенной деятельности в отчете о совокупной прибыли;
iiсоответствующие расходы по налогу на прибыль (МСФО 12);
iiiприбыль или убыток, учитываемый по результатам оценки справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу или по результатам выбытия активов, или группы выбытия в составе прекращенной деятельности
ivсоответствующие расходы по налогу на прибыль (МСФО 12).
Расшифровка может быть приведена в примечаниях к отчетности или непосредственно в отчете о совокупной прибыли.
расшифровки непосредственно в отчете о совокупной прибыли его следует приводить в разделе «прекращенная деятельность» отдельно от продолжаемой деятельности. Для вновь приобретенных дочерних компаний, «предназначенных для продажи», подобную расшифровку проводить не требуется.
3чистые денежные потоки, связанные с операционной, инвестиционной и финансовой деятельностью в рамках прекращенной деятельности.
Прибыль или убытки, связанные с продолжаемой деятельностью
Прибыль или убытки в результате переоценки предназначенного для продажи долгосрочного актива или группы выбытия включаются в прибыль (убыток) от продолжаемой деятельности при условии, что они не относятся к прекращенной деятельности.
Дополнительные раскрытия информации
В примечаниях к финансовой отчетности за отчетный период, в котором долгосрочный актив или группа выбытия классифицировались как предназначенные для продажи или были проданы, раскрывается следующая информация:
iописание долгосрочного актива или группы выбытия;
iiописание обстоятельств по продаже актива, а также характера и сроков такого выбытия;
iiiприбыль или убыток с указанием непосредственно в составе отчета о совокупной прибыли на то, где можно найти величину, которая отражает прибыль или убыток;
ivсегмент, в котором представляется информация о долгосрочном активе или группе выбытия в соответствии с МСФО 8 «Сегментная отчетность» (если это применимо).
В период принятия решения об изменении плана о продаже долгосрочного актива или группы выбытия раскрывается следующая информация:
описание обстоятельств, обусловивших принятие такого решения,
влияние принятого решения на результаты деятельности в данном отчетном периоде и в течение всех периодов, по которым информация представлялась ранее.

Тема 5. Резервы, условные обязательства и условные активы МСФО (IAS) 371. ВведениеЦель
Цель МСФО 37 - обеспечить, чтобы к резервам, условным обязательствам и условным активам применялись надлежащие критерии признания и база измерения, и чтобы в примечаниях к финансовой отчетности раскрывалась достаточная информация, позволяющая пользователям понять их характер, распределение во времени и величину.
Резервы создаются для обеспечения исполнения будущих обязательств, характеризующихся неопределенностью. В отдельных случаях резервы используются для обеспечения эффекта «сглаживания» прибыли, а не в целях их создания: в благоприятные годы суммы резервов завышаются, что приводит к сокращению прибыли, а при неблагоприятных условиях расходы покрываются за счет созданных резервов, тем самым прибыль искусственно завышается.
Резервы, сформированные для покрытия расходов в связи с реорганизацией, также иногда используются не по назначению, особенно, при проведении операций поглощения.
МСФО (IAS) 37 – небольшой по объему стандарт, его требования распространяются на порядок создания резервов на основе соответствующих конкретных обязательств.
Условные обязательства не отражаются в бухгалтерских балансах, но раскрываются в примечаниях к финансовой отчетности, чтобы дать возможность пользователям получить полное представление о финансовом положении организации.
Условные активы – это предполагаемые поступления денежных средств, для которых характерна неопределенность. МСФО (IAS) 37 дает им определение и предписывает требования по раскрытию их с точки зрения порядка включения в финансовую отчетность.
МСФО (IAS) 37 должен применяться всеми предприятиями при учете резервов, условных обязательств и условных активов за исключением:
iпроистекающих из договоров в стадии исполнения, если только эти договоры не являются обременительными, и
ii тех, на которые распространяется действие иного Международного стандарта финансовой отчетности.
МСФО 37 не распространяется на финансовые инструменты (включая гарантии), входящие в сферу применения МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и измерение».
Договоры в стадии исполнения - это договоры, по которым ни одна из сторон не выполнила никаких своих обязательств или обе стороны в равной степени частично выполнили свои обязательства. МСФО 37 не применяется в отношении договоров в стадии исполнения, если только они не являются обременительными.
В тех случаях, когда другие МСФО содержат положения, регламентирующие учет специальных резервов, условных обязательств и условных активов, вместо МСФО (IAS) 37 компании должны применять соответствующий стандарт.
Например, порядок учета определенных видов резервов устанавливается в МСФО, регламентирующих учет:
i договоров на строительство (см. МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство»);
iiналогов на прибыль (см. МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»);
iiiаренды (см. МСФО (IAS) 17 «Аренда»), при этом обременительный договор операционной аренды подпадает под действие МСФО (IAS) 37;
ivвознаграждения работникам (см. МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»).
v договоров страхования (см. МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования»). Однако МСФО 37 распространяется на резервы, условные обязательства и условные активы страховой компании, отличные от тех, которые возникают в связи с ее договорными обязательствами и правами по договорам страхования, входящим в сферу применения МСФО (IFRS) 4.
Некоторые суммы, отражаемые как резервы, могут быть связаны с признанием выручки, например, когда банк предоставляет гарантию за плату.
Термин «резерв» также используется при наименовании регулирующих статей, таких как амортизация, обесценение активов и сомнительные долги, которые представляют собой корректировку балансовой стоимости активов и не подпадают под действие МСФО (IAS) 37.
МСФО (IAS) 37 применяется к учету резервов, предназначенных для целей реорганизации, включая прекращенную деятельность.
2. ОпределенияВ МСФО (IAS) 37 используются следующие понятия:
Резерв – обязательство с неопределенным сроком исполнения или обязательство неопределенной величины.
Обязательство (для целей признания в финансовой отчетности) – это существующее обязательство предприятия, возникающее из прошлых событий, урегулирование которого, как ожидается, приведет к выбытию с предприятия ресурсов, содержащих экономические выгоды.
Обязывающее событие - событие, создающее юридическое или обусловленное сложившейся практикой обязательство, в результате которого у предприятия нет реалистичной альтернативы урегулированию этого обязательства.
Юридическое обязательство - обязательство, проистекающее из:
(a) договора (из прямо определенных или подразумеваемых условий его);
(b) законодательства; или
(c) иного действия правовых норм.
Обязательство, обусловленное сложившейся практикой (конклюдентное обязательство) - обязательство, возникающее в результате действий предприятия в случаях, когда:
(a) посредством сложившейся практики, опубликованной политики или достаточно конкретного текущего заявления предприятие продемонстрировало другим сторонам, что оно примет на себя определенные обязанности; и
(b) в результате предприятие создало у других сторон обоснованные ожидания, что оно исполнит принятые на себя обязанности.
Условное обязательство – это:
iвозможное обязательство, которое возникает в результате происшедших в прошлом событий, и существование которого будет подтверждено тем, что в будущем произойдут или не произойдут неопределенные события; или
iiнастоящее обязательство, которое возникает в результате происшедших в прошлом событий, но не учитывается в связи с тем, что:
маловероятно, что потребуется уплатить по обязательству; или
величина обязательства не может быть оценена с достаточной степенью надежности.
Условное обязательство в отчете о финансовом положении не отражается. Компания должна раскрывать информацию об условном обязательстве, за исключением случаев, когда уплата маловероятна.
В банковском секторе получила распространение практика учитывать все условные активы и обязательства в отдельном разделе (за балансом).
Для получения управленческой информации в компаниях все более распространенной становится практика учета условных активов и условных обязательств в отдельных учетных регистрах (забалансовых).
Условный актив - возможный актив, который возникает из прошлых событий, и наличие которого будет подтверждено только наступлением или ненаступлением одного или нескольких будущих событий, возникновение которых неопределенно и которые не полностью находятся под контролем предприятия.
Обременительный договор - договор, для которого неизбежные затраты на выполнение обязательств по договору превышают ожидаемые от исполнения договора экономические выгоды.
Реструктуризация - программа, планируемая и контролируемая руководством, и существенно меняющая:
(a) масштабы деятельности, осуществляемой предприятием; либо
(b) методы ведения этой деятельности.
3. Резервы Резервы отличаются от других обязательств, таких, как торговая кредиторская задолженность и начисления, наличием неопределенности относительно сроков или величины будущих затрат, требуемых для проведения расчетов. Для сравнения:
(a) торговая кредиторская задолженность представляет собой обязательство оплатить товары или услуги, которые были приняты или поставлены и за которые выставлен счет или которые официально согласованы с поставщиком; и
(b) начисленные обязательства представляют собой обязательства оплатить товары или услуги, которые были приняты или поставлены, но не были оплачены, отфактурованы или официально согласованы с поставщиком, включая суммы, причитающиеся работникам (например, суммы, относящиеся к начисленной оплате отпускных). Хотя иногда необходимо оценить величину начислений или их распределение во времени, неопределенность в данном случае, как правило, значительно меньше, чем в отношении резервов.
Начисленные обязательства часто представляются в отчетности как часть торговой и прочей кредиторской задолженности, в то время как резервы представляются отдельно.
Расчетная сумма резерва, - это наилучшая оценка расходов, необходимых для исполнения обязательства по состоянию на отчетную дату или для его передачи третьей стороне на указанную дату.
При оценке резерва:
iпринимайте во внимание существующие риски и неопределенность. При этом неопределенность не может служить достаточным основанием для создания неоправданно больших резервов или преднамеренного завышения обязательств;
iiдисконтируйте сумму резерва, когда временная стоимость денег существенна, используя доналоговую ставку дисконтирования. При дисконтировании производится наращение суммы резерва с течением времени, которое учитывается как расходы по процентам;
iiiпринимайте во внимание будущие события, такие как изменения законодательства и технологии производства, если имеются убедительные доказательства того, что они произойдут;
ivне учитывайте прибыль от выбытия активов, даже если ожидаемое выбытие тесно связано с событием, в результате которого формируется резерв.
Резервы следует пересматривать на каждую отчетную дату и корректировать для отражения наилучшей оценки на отчетную дату.
Если становится очевидным, что совершать выплаты для выполнения обязательства уже не потребуется, то резерв следует компенсировать.
Резерв следует использовать только в отношении тех расходов, для покрытия которых он предназначен.
4. Применение правил признания и измеренияРезервы не должны признаваться применительно к будущим операционным убыткам.
Будущие операционные убытки не отвечают определению обязательства, приведенному в пункте 10, и общим критериям признания, установленным для резервов в пункте 14.
Ожидание операционных убытков в будущем может указывать на то, что определенные операционные активы могли обесцениться. Предприятие тестирует такие активы на обесценение в соответствии с МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов
Обременительные договоры
Если предприятие отвечает по договору, который является для него обременительным, существующее обязательство по такому договору должно быть признано в качестве резерва и соответствующим образом измерено.
Обременительным называется договор, неизбежные затраты по выполнению которого превышают предполагаемые выгоды.
В тех случаях, когда договоры могут быть расторгнуты без выплаты компенсации, обязательство не возникает.
До формирования отдельного резерва на покрытие затрат по обременительным договорам следует определить убытки от обесценения активов по данному договору (в соответствии с МСФО (IAS) 36). Величина резерва должна представлять наименьшую величину из предполагаемой суммы штрафа за неисполнение компанией условий обременительного договора (в связи с расторжением договора) и затрат, связанных с выполнением такого договора.
5. Реструктуризация Ниже приведены примеры действий, которые представляют реорганизацию бизнеса:
iпродажа или прекращение определенного вида или сектора коммерческой деятельности;
iiзакрытие предприятий в какой-либо стране или регионе или перевод деятельности из одной страны или региона в другую;
iiiизменения структуры управления бизнесом;
ivфундаментальная реструктуризация, которая оказывает существенное влияние на характер и направление деятельности.
Резерв на покрытие затрат по реструктуризации создается только в том случае, когда соблюдаются установленные критерии.
Конклюдентное обязательство провести реструктуризацию возникает только тогда, когда предприятие:
(a) располагает подробным официальным планом реструктуризации, в котором определены, по крайней мере:
(i) затрагиваемая процессом деятельность или ее часть;
(ii) основные реструктурируемые единицы по территориальному признаку;
(iii) локализация, должностные обязанности и примерное число работников, которым будут выплачена компенсация в связи с расторжением трудового договора;
(iv) затраты, которые будут понесены; а также
(v) сроки реализации плана; и
(b) начав выполнение этого плана или доведя его основные положения до всех затрагиваемых им сторон, создало у них обоснованные ожидания того, что предприятие проведет реструктуризацию..
Свидетельством того, что компания приступила к выполнению плана реструктуризации, может быть:
- демонтаж оборудования предприятия;
- продажа активов;
- обнародование основных характеристик плана реструктуризации.
Обнародование подробного плана создает конклюдентное обязательство по реструктуризации только в том случае, если в результате формируется ожидание, что компания реорганизацию осуществит.
Реорганизацию необходимо спланировать и завершить в как можно более короткие сроки, что сделает маловероятным внесение в план значительных изменений.
Если предполагается существенная задержка начала реструктуризации или ожидается, что процедура реструктуризации займет неоправданно длительное время, то возможно, что план реструктуризации придется откорректировать.
Решение руководства компании о проведении реструктуризации, принятое до отчетной даты, не приводит к возникновению конклюдентного обязательства на отчетную дату, за исключением тех случаев, когда еще до отчетной даты компания:
iначала выполнять план реструктуризации; или
iiобнародовала основные характеристики плана по проведению реструктуризации.
В некоторых случаях компания начинает выполнять план реструктуризации или доводит его основные характеристики до сведения заинтересованных лиц только после отчетной даты.
При этом может потребоваться раскрытие информации в соответствии с МСФО (IAS) 10 «События после окончания отчетного периода».
Хотя конклюдентное обязательство не создается исключительно решением руководства, оно может возникнуть наряду с таким решением в результате более ранних событий.
При продаже какого-либо вида деятельности обязательство не возникает, пока не будет заключен договор о продаже.
Даже в том случае, когда компания приняла решение продать определенный вид деятельности и обнародовала свое решение, она не может подтвердить свою обязанность совершить продажу до тех пор, пока не будет найден покупатель и заключен договор.
Если продажа определенного вида деятельности предусмотрена в рамках программы реструктуризации, то активы, относящиеся к данному виду деятельности, тестируются на предмет обесценения в соответствии с МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».
Резерв на реструктуризацию должен включать только прямые затраты, возникающие в связи с реструктуризацией, то есть те из них, которые одновременно:
(a) вызваны непосредственно реструктуризацией; и
(b) не связаны с продолжающейся деятельностью предприятия.
Резерв на реструктуризацию не включает затраты на:
(a) переподготовку или перемещение остающихся работников;
(b) маркетинг; или
(c) инвестиции в новые системы и сбытовые сети.
Эти затраты относятся к ведению предприятием деятельности в будущем и не являются обязательствами по реструктуризации на конец отчетного периода. В отношении таких затрат действуют те же принципы признания, что и для аналогичных затрат, не связанных с реструктуризацией..
Ваше производство пластмассовых изделий несет убытки. Вы проводите реорганизацию, расходы на которую составят $12 млн.
Сверх указанной суммы Вы потратите $2 млн. на переподготовку кадров, $3 млн. - на новое оборудование, и при этом понесете дополнительные убытки в размере $1 млн. до того момента, как данное производство станет самоокупаемым.
Резерв по реструктуризации будет ограничен суммой в $12 млн.
Расходы по переподготовке кадров, приобретению нового оборудования и покрытию будущих убытков должны относиться на расход в тот момент, когда они понесены.
Такие расходы относятся к будущей коммерческой деятельности, и не являются обязательствами, отражаемыми в отчете о финансовом положении.
Идентифицируемые по состоянию на дату реструктуризации будущие операционные убытки в резерв не включаются, кроме случаев, когда они не обусловлены обременительным договором.
При оценке резерва по реструктуризации прибыль от предполагаемого выбытия активов во внимание не принимается, даже если продажа активов напрямую связана с проведением реструктуризации.
6. Признание Резервы
Резерв должен признаваться в случаях, когда:
(a) у предприятия есть существующее обязательство (юридическое или конклюдентное), возникшее в результате какого-либо прошлого события;
(b) представляется вероятным, что для урегулирования обязательства потребуется выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды; и
(c) возможно привести надежную расчетную оценку величины обязательства.
Если эти условия не выполняются, резерв признаваться не должен.
Существующее обязательство
В редких случаях бывает неясно, имеет ли место существующее обязательство. В таких случаях считается, что прошлое событие создает существующее обязательство, если, с учетом всех имеющихся свидетельств, вероятность наличия существующего обязательства на конец отчетного периода превышает вероятность отсутствия такого обязательства.
В ходе судебного разбирательства имеется возможность оспорить, действительно ли имели место определенные события, а также привели ли такие события к возникновению настоящего обязательства. Компания определяет, существует ли настоящее обязательство на отчетную дату, принимая во внимание имеющиеся доказательства, в том числе мнение экспертов.
К рассмотрению могут приниматься дополнительные свидетельства, полученные в связи с событиями, имевшими место после отчетной даты. На их основе:
(a) если наличие существующего обязательства на конец отчетного периода кажется более вероятным, чем его отсутствие, предприятие признает резерв (при соблюдении критериев признания); и
(b) если отсутствие существующего обязательства на конец отчетного периода кажется более вероятным, чем его наличие, предприятие раскрывает условное обязательство, если только выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды, не является маловероятным (см. пункт 86).
Прошлое событие
Прошлое событие, приводящее к возникновению существующего обязательства, называется обязывающим событием. Для того чтобы событие считалось обязывающим, необходимо, чтобы предприятие не имело реалистичной альтернативы урегулированию обязательства, созданного данным событием. Это возможно только:
(a) когда урегулирование обязательства может быть произведено в принудительном порядке в соответствии с законодательством; или
(b) в случае обязательства, обусловленного сложившейся практикой, когда такое событие (которое может быть действием самого предприятия) создает у других сторон обоснованные ожидания, что предприятие выполнит это обязательство.
Финансовая отчетность отражает финансовое положение на конец отчетного периода, но не возможное положение в будущем. Поэтому резерв на покрытие расходов, которые необходимо понести для продолжения деятельности в будущем, не создается. Регистрации подлежат только те обязательства, которые существуют на отчетную дату.
При создании резерва должны приниматься во внимание только те обязательства, которые возникают в результате прошлых событий, не связанных с будущими действиями компании, т.е. с будущей коммерческой деятельностью.
ПРИМЕР – обязательство, возникающее в результате прошлого события
Вы приобретаете сеть ресторанов и планируете открыть дополнительно 24 ресторана. В данном случае резерв не формируется, так как никаких обязательств в результате прошлых событий не возникает.
Примерами таких обязательств могут служить штрафные санкции или затраты по очистке и возмещению экологического ущерба, так как оба обязательства обусловливают необходимость выплат денежных средств независимо от будущих действий компании.
Аналогичным образом, создается резерв по затратам на консервацию или ликвидацию нефтедобывающей установки или атомной электростанции, связанным с возмещением уже причиненного ущерба.
Будущие операционные расходы не являются обязательством. Их следует отражать в будущих отчетных периодах.
При создании резерва компания не должна учитывать тот факт, кто является непосредственным кредитором по обязательству – другая компания, частное лицо или широкий круг лиц (общественность).
Решение руководства компании не приводит к возникновению конклюдентного обязательства на отчетную дату, если только такое решение не было до наступления отчетной даты доведено до сведения тех, на кого оно повлияет, или не сформировало ожидания того, что компания выполнит свои обязанности.
Событие, которое может привести к возникновению обязательства на более позднюю дату в силу изменения законодательства или в связи со сделанным заявлением, приводит к возникновению конклюдентного обязательства.
Вероятное выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды
Чтобы обязательство было признано в финансовой отчетности, необходимо не только наличие настоящего обязательства, но и высокой вероятности выплаты по нему.
При наличии нескольких аналогичных обязательств, например, по гарантийному обслуживанию или по другим аналогичным договорам, вероятность выплаты определяется путем рассмотрения данного класса обязательств в целом.
Несмотря на то, что вероятность погашения обязательства по отдельной статье может быть мала, вполне вероятна необходимость выплаты по классу обязательств в целом. Если это так, то необходимо создать резерв (при условии соблюдения других критериев).
Условные обязательства
Предприятие не должно признавать условные обязательства.
Информация об условном обязательстве раскрывается в соответствии с пунктом 86, за исключением случаев, когда вероятность выбытия ресурсов, содержащих экономические выгоды, является незначительной.
Если предприятие несет солидарную ответственность по обязательству, та часть обязательства, исполнение которой ожидается от других сторон, учитывается предприятием как условное обязательство. Предприятие признает резерв в той части обязательства, для погашения которой представляется вероятным выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды, за исключением особо редких обстоятельств, когда невозможно привести надежную расчетную оценку.
Ситуация с условными обязательствами может развиваться не так, как изначально ожидалось. В связи с этим они постоянно пересматриваются с целью определения, не стало ли вероятным выбытие ресурсов, содержащих экономические выгоды. Если становится вероятным, что для статьи, ранее рассматриваемой как условное обязательство, потребуется выбытие будущих экономических выгод, резерв признается в финансовой отчетности того периода, в котором произошло изменение степени вероятности (за исключением исключительно редких обстоятельств, когда невозможно привести надежную расчетную оценку).
Условные активы
Предприятие не должно признавать условные активы.
Условные активы обычно возникают из внеплановых и других неожиданных событий, которые создают возможность притока экономических выгод на предприятие. Примером может служить выставленный предприятием в судебном порядке иск, если результат процесса представляется неопределенным.
Условные активы не признаются в финансовой отчетности, поскольку это может привести к признанию дохода, который может быть никогда и не будет получен. Однако если получение дохода практически бесспорно, то соответствующий актив не является условным и его признание уместно.
Информация об условном активе раскрывается в соответствии с пунктом 89 в случае, когда представляется вероятным приток экономических выгод.
Оценка условных активов постоянно пересматривается для того, чтобы обеспечить надлежащее отражение происшедших изменений в финансовой отчетности. Если приток экономических выгод становится практически бесспорным, данный актив и соответствующий доход признаются в финансовой отчетности за тот период, в котором произошло данное изменение. Если приток экономических выгод стал вероятным, предприятие раскрывает в финансовой отчетности условный актив (см. пункт 89).
7. Измерение Сумма, признанная в качестве резерва, должна отражать наилучшую расчетную оценку затрат, необходимых на конец отчетного периода для урегулирования существующего обязательства.
Наилучшая расчетная оценка затрат, необходимых для урегулирования существующего обязательства, представляет собой сумму, которую предприятию рационально затратить для погашения обязательства на конец отчетного периода или для передачи его третьему лицу в указанное время. Часто произвести погашение или передачу обязательства на конец отчетного периода оказывается невозможно или чрезмерно дорого. Тем не менее, расчетная оценка суммы, которую предприятию рационально затратить для погашения или передачи обязательства, дает наилучшую расчетную оценку затрат, необходимых для урегулирования существующего обязательства на конец отчетного периода.
Формирование гипотез развития неопределенности и расчетная оценка ожидаемых финансовых последствий проводится исходя из суждения руководства предприятия, дополненного практикой аналогичных операций и, в некоторых случаях, заключениями независимых экспертов. Рассматриваемые свидетельства должны включать любые дополнительные свидетельства, появившиеся благодаря событиям, имевшим место после окончания отчетного периода.
Для разрешения неопределенности в определении суммы, которая должна быть признана как резерв, используются различные методы в зависимости от обстоятельств. Если при измерении резерва задействовано большое число гипотез, обязательство оценивается путем взвешивания результатов всех возможных гипотез по степени вероятности. Этот статистический метод оценки называется «математическое ожидание». Таким образом, резерв будет разным в зависимости от того, составляет ли вероятность потери данной суммы 60 или 90 процентов. Там, где имеется непрерывный интервал возможных гипотез и все точки этого пространства одинаково вероятны, берется среднее значение заданного пространства.
Риски и источники неопределенности, которые неизбежно сопутствуют многим событиям и определяют обстоятельства, должны учитываться при определении наилучшей расчетной оценки резерва.
Риск указывает на возможность различных вариантов развития событий. Корректировка с учетом риска может увеличить оценку обязательства. Здесь необходима осторожность, чтобы не допустить завышения величины дохода или активов, или занижения расходов или обязательств.
Неопределенность не является основанием для формирования неоправданно больших резервов или для преднамеренного завышения суммы обязательств.
В случаях, когда влияние фактора времени на стоимость денег существенно, величина резерва должна равняться приведенной стоимости ожидаемых затрат на урегулирование обязательства..
Ставка (или ставки) дисконтирования должна быть ставкой (или ставками) до учета налогообложения и должна отражать текущие представления рынка о временной стоимости денег и риски, характерные для данного конкретного обязательства. Ставка(и) дисконтирования не должна учитывать риски, на которые уже была внесена поправка в расчетную оценку будущих потоков денежных средств.
Будущие события, которые могут повлиять на величину обязательства, следует учесть в расчете резерва, если имеются убедительные доказательства, что такие события произойдут.
Ожидаемые будущие события могут иметь особенно большое значение при измерении резервов.
При расчете резерва рекомендуется учитывать предполагаемое снижение затрат на основе имеющегося опыта.
Компания не ожидает разработки принципиально новой технологии, если только это не подкреплено объективными доказательствами.
При оценке существующего обязательства принимается во внимание влияние возможного принятия нового законодательства, только когда определенность принятия такого законодательства исключительно высока.
Ожидаемое выбытие активов
Прибыль от ожидаемого выбытия активов при оценке резерва не учитывается.
Прибыль от ожидаемого выбытия активов учитывается на основании положений МСФО, регламентирующих учет соответствующих активов.
Возмещения
Если ожидается, что затраты, или их часть, требуемые для урегулирования резерва, будут возмещены другой стороной, возмещение должно признаваться тогда и только тогда, когда практически бесспорно, что возмещение будет получено, если предприятие погасит свое обязательство. Возмещение должно учитываться как отдельный актив. Сумма, признанная в отношении такого возмещения, не должна превышать сумму соответствующего резерва.
В отчете о совокупной прибыли расходы, связанные с признанием резерва, могут быть представлены за вычетом суммы признанного возмещения.
8.Раскрытие информацииПо каждому классу резервов компания обязана раскрывать следующую информацию:
iбалансовую стоимость на начало и на конец отчетного периода;
iiдополнительные резервы, созданные в отчетном периоде, включая увеличение существующих резервов;
iiiиспользованные суммы, т.е. суммы, выплаченные за счет резерва в течение отчетного периода для покрытия понесенных расходов;
ivнеиспользованные суммы, компенсированные в течение отчетного периода;
vнаращение в течение отчетного периода дисконтированной суммы резервов, в связи с приближением периода вероятной уплаты, а также вследствие изменения ставки дисконтирования.
Сравнимую информацию за предыдущие отчетные периоды приводить не требуется.
Компания по каждому классу резервов должна раскрывать следующую информацию:
iкраткое описание характера обязательства и предполагаемые сроки соответствующих выплат;
iiпризнаки, указывающие на неопределенность величины или сроков уплаты, а также основные допущения в отношении будущих событий; и
iiiвеличину ожидаемого возмещения с указанием величины актива, отражающего такое возмещение.
За исключением случаев, когда уплата по обязательствам маловероятна, компания должна раскрывать по каждому классу условных обязательств на отчетную дату характер условного обязательства и, если это целесообразно:
iоценку его финансовых последствий для компании;
iiпризнаки, указывающие на неопределенность, связанную с величиной или сроками уплаты;
iiiвозможности получения какого-либо возмещения.
При определении, какие именно резервы или условные обязательства могут быть объединены в класс, необходимо рассмотреть, достаточно ли однороден характер статей для такой группировки.
Таким образом, можно объединять в один класс суммы резервов по гарантийным обязательствам, предоставляемым по различным видам товаров. В то же время было бы неприемлемым отражать как единый класс резервы по гарантийным обязательствам и резервы на выплаты по судебным искам.
Когда в результате одних и тех же обстоятельств одновременно возникают резерв и условное обязательство, компания раскрывает информацию так, чтобы показать взаимосвязь резерва и условного обязательства.
При высокой вероятности получения экономических выгод компания должна давать краткое описание характера условных активов по состоянию на отчетную дату, а также, если это целесообразно, оценку их на финансовое положение компании.
Важно, чтобы раскрытие информации по условным активам не создавало впечатление очевидности получения дохода.
В тех случаях, когда какая-либо информация не раскрывается ввиду нецелесообразности, данный факт следует отметить.
Раскрытие всей информации или ее части может серьезно ухудшить положение компании в спорах с другими сторонами по поводу резерва, условного обязательства или условного актива.
В подобных случаях у компании нет необходимости раскрывать информацию, однако следует дать описание общего характера спора, наряду с указанием факта и причин, обусловивших то, что информация не была раскрыта.

Тема 6. Аренда МСФО (IAS) 17Определение аренды
Преимущества и недостатки аренды
Основные виды аренды
Учет основных видов аренды
Особенности учета разных видов аренды
Раскрытие в финансовой отчетности
1. Определение арендыЗачем покупать или занимать деньги на покупку, если можно получить оборудование, здания и другие активы в аренду? За последние три десятилетия аренда стала значительно популярнее и является самой быстро развивающейся формой капиталовложений. По данным некоторых авторов, аренда обеспечивает сегодня от одной трети (в США) до одной восьмой (в мире) потребностей в оборудовании, приобретенных за счет внешнего финансирования.
Аренда (lease) - это контракт, по которому собственник активов (арендодатель) передает другой стороне (арендатору) право пользования активами за плату (арендные платежи) на определенный период времени.
Начало срока аренды - это более ранняя из следующих дат: дата заключения договора об аренде или дата принятия сторонами обязательств в отношении основных условий аренды. Продолжительность, или срок аренды - может охватывать весь срок полезной службы передаваемого актива, или какой-то определенный короткий период.
Арендные платежи могут быть неизменными каждый год, могут возрастать или уменьшаться, могут быть зафиксированы в определенной сумме или изменяться в зависимости от объема продаж, индекса потребительских цен или базисной процентной ставки. Арендные платежи устанавливаются в соответствие с графиком арендных платежей в таком размере, чтобы арендодатель мог возместить стоимость актива и получить справедливый доход в течение срока аренды.
Дополнительные расходы (техническое обслуживание, страхование, обязательства по налогам), связанные с арендуемым активом, могут оплачиваться как арендатором, так и арендодателем, в соответствие условиям контракта. Арендный контракт может быть не аннулируемым или содержать право досрочного прекращения аренды при выплате установленных неустоек и штрафов.
2. Преимущества и недостатки арендыАренда позволяет решать проблемы с денежными средствами, так как в этом случае доступно финансирование до 100% стоимости арендованного актива. Банковские кредиты обычно ограничиваются 80% стоимости актива. Также следует отметить, что при арендных соглашениях предусматривается фиксированная процентная ставка, в то время как для многих банковских кредитов характерны плавающие процентные ставки.
Лизинговое соглашение более гибко, чем ссуда. Ссуда всегда предлагает ограниченные сроки и размеры, не всегда удобную схему финансирования. Лизинговые платежи могут быть ежемесячными, ежеквартальными и т.д., суммы платежей могут отличаться друг от друга. Иногда погашение может осуществляться после получения выручки от реализации товаров, произведенных на оборудовании, взятом в лизинг.
Гораздо проще получить контракт по лизингу, чем ссуду. Особенно это относится к мелким и средним предприятиям. Сохранение денежной наличности также привлекательно для новых и развивающихся компаний. Некоторые лизинговые компании даже не требуют от арендатора никаких дополнительных гарантий или немедленной уплаты какой-либо суммы арендатором. Предполагается, что обеспечением сделки служит само оборудование.
Операционная аренда позволяет арендатору добиваться финансирования вне балансового отчета в те моменты, когда существуют долговые ограничения. В случае с оборудованием, которое часто приходится изготавливать на заказ с продолжительными задержками вступления в строй, аренда готового к использованию оборудования может быть выгодной.
Аренда помогает избежать проблемы владения активами, которые невыгодно постоянно иметь в использовании. Аренда активов на относительно короткие сроки позволяет арендатору «защититься» от устаревания высокотехнологичного оборудования.
Аренда может давать преимущества при уплате налога на прибыль или других налогов в связи с ускоренной амортизацией, расходам по процентам и, в некоторых случаях, налоговыми скидками на инвестиции, в зависимости от налогового законодательства.
Что касается арендодателя, то производители, дилеры и дистрибьюторы промышленного оборудования используют аренду для увеличения сбыта. Для кредитных институтов и коммерческих арендодателей аренда просто является дополнительной производственной линией" финансовых услуг.
Кроме преимуществ, аренда имеет и недостатки. 100%-ное финансирование арендованных активов также означает повышенные процентные платежи. При сезонной аренде нет гарантий того, что оборудование будет доступно тогда, когда оно потребуется. Кроме того, могут устанавливаться предельные арендные процентные ставки.
Фиксированная ставка при долгосрочной аренде подвергает арендодателя - кредитора риску убытков, если процентная ставка поднимется. Если оборудование взято в финансируемый лизинг и оно с течением времени, до окончания действия лизингового договора, устарело, то лизингополучатель продолжает платить арендные платежи до конца контракта.
Краткосрочная аренда может защитить от устаревания оборудования, но плата за краткосрочную аренду обычно превышает плату за более долгосрочную аренду (арендодатель компенсирует риск возможного устаревания).
3. Основные виды арендыРазличные точки зрения на аренду касаются, прежде всего, вопросов капитализации аренды. На балансе арендатора или арендодателя должны учитываться активы? Все ли долгосрочные арендные соглашения капитализируются? Согласно МСФО 17, капитализация аренды производится в случае, когда почти все выгоды и риски, связанные с правом собственности на имущество, переходят к арендатору. Капитализировать можно только не аннулируемую аренду. Не аннулируемый контракт означает, что его можно расторгнуть только при наступлении определенного условного события в будущем или же условия расторжения контракта и штрафы настолько трудновыполнимы для арендатора, что расторжение арендного соглашения, скорее всего, не произойдет.
Существует много различных сделок, в которых возникают арендные отношения. Наиболее часто встречаются два вида: операционная и финансовая (капитализируемая) аренда. Классификация аренды как финансовой или операционной зависит от содержания операции, а не от формы договора.
Операционная (текущая) аренда (operating lease)— эта любая аренда, за исключением финансируемой аренды, соответствующая условиям:
Арендатор не несет никакого риска, но и не имеет никаких преимуществ, связанных с владением активом.
Активы, арендуемые на условиях текущей аренды, остаются на балансе арендодателя.
При операционной аренде предусматривается предоставление объекта лизинга, обычно на срок меньше амортизационного периода, что дает возможность арендодателю после окончания договора вновь сдать имущество в аренду. При аренде активов на непродолжительный срок (от одного дня до года), арендодатель берет на себя затраты по ремонту основных средств и оплату текущих расходов, например по налогам и страхованию имущества. На период оперативной аренды к арендатору переходит только право использования арендованного имущества. Права и обязанности собственника остаются у арендодателя, следовательно, стоимость арендованного имущества, переданного на оперативный лизинг, учитывается в балансе арендодателя. Амортизация также учитывается арендодателем.
В случае, если компания имеет не аннулируемые арендные соглашения со сроком более одного года, классифицированные как операционная аренда, в пояснительной записке к отчетности должна раскрываться информация по этим соглашениям.
Финансовая аренда (financial lease) — это аренда, при которой все риски и вознаграждения, связанные с правом собственности на актив, передаются арендатору. Лизингополучатель поддерживает активы в рабочем состоянии. В соответствие с МСФО 17 аренда является финансовой при соответствии следующим условиям:
1. Посредством аренды передается право собственности на активы арендатору по окончанию срока аренды.
2. Аренда дает возможность покупки активов по цене ниже рыночной стоимости.
3. Срок аренды составляет значительную часть срока полезного функционирования актива (например, 75% или более), даже если право собственности не передается.
4. В начале аренды приведенная стоимость минимальных арендных платежей практически полностью (более 90%) покрывает рыночную стоимость арендованного актива на дату начала аренды.
5. Арендованные активы имеют такую особенность, что только арендатор может использовать их, не производя больших модификаций.
Если аренда отвечает любому из первых пяти условий, арендатор учитывает финансовую аренду. Аренда, не отвечающая ни одному из этих условий, классифицируется и учитывается арендатором как операционная аренда.
В качестве дополнительных обстоятельств, которые могут привести к классификации лизинга как финансового, являются следующие:
- все убытки арендодателя, связанные с досрочным прекращением аренды, ложатся на арендатора; и
- арендатор может продлить договор, при этом арендные платежи в продленном периоде будут значительно ниже.
Чтобы классифицировать аренду как финансовую, для арендодателя используются дополнительные критерии, такие как достоверная возможность сбора платежей от арендатора и отсутствие значительных неопределенностей в отношении суммы невозмещаемых затрат, которые арендодатель еще может понести по аренде.
Арендодатель включает в состав дебиторской задолженности по аренде первоначальные затраты, которые возникли при оформлении аренды. Но это утверждение не относится к арендодателям-производителям и арендодателям-дилерам. Арендодатели-производители и дилеры списывают такие затраты на расходы в момент признания прибыли от продажи.
Существует отличие между прямой финансовой арендой и торговой арендой для арендодателя. При торговой аренде производитель или дилер получает прибыль, а при прямой финансовой аренде не получает. Доказательством прибыли (или убытка) для арендодателя служит разница между балансовой стоимостью актива, передаваемого в аренду, и приведенной стоимостью минимальных арендных платежей, рассчитанной с применением рыночной процентной ставки. Торговая аренда чаще используется производителями как средство продвижения на рынке своей продукции. Следует отметить, что для арендатора не имеет значения, финансовая аренда является торговой или прямой.
4. Учет основных видов арендыОперационная аренда у арендатора.
Расходы по арендным платежам признаются систематически каждый отчетный период (исключая стоимость услуг, таких, как страхование и обслуживание, учитываемых арендодателем) в Отчете о прибылях и убытках. Арендатор относит расходы по аренде на периоды, в течение которых предприятие получало выгоды от использования оборудования и не учитывает в бухгалтерском учете какие - либо обязательства по будущим выплатам.
При этом бухгалтерская запись начисления ежемесячных арендных платежей при условии оплаты за текущую аренду в конце срока аренды следующая:
Дебет Расходы по краткосрочной аренде
Кредит Краткосрочная аренда к оплате
Бухгалтерская запись оплаты в конце срока аренды:
Дебет Краткосрочная аренда к оплате
Кредит Денежные средства
По договору возможно оплата за текущую аренду в начале срока аренды, при этом бухгалтерская запись оплаты арендных платежей в начале срока аренды следующая:
Дебет Предоплаченная аренда
Кредит Денежные средства
Бухгалтерская запись начисления ежемесячных арендных платежей на текущие расходы следующая:
Дебет Расходы по краткосрочной аренде
Кредит Предоплаченная аренда
Операционная аренда у арендодателя.
Доходы по арендным платежам признаются систематически каждый отчетный период в Отчете о прибылях и убытках. При этом все расходы, связанные с владением активом, несет арендодатель. Кроме того, арендодатель относит доходы по аренде на периоды, в течение которых предприятие получало выгоды от сдачи оборудования в аренду.
При этом бухгалтерская запись начисления ежемесячных арендных платежей при условии оплаты за текущую аренду в конце срока аренды следующая:
Дебет Платежи к получению по краткосрочной аренде
Кредит Доходы от краткосрочной аренды
Бухгалтерская запись оплаты в конце срока аренды:
Дебет Денежные средства
Кредит Платежи к получению по краткосрочной аренде
По договору возможно оплата за текущую аренду в начале срока аренды, при этом бухгалтерская запись оплаты арендных платежей в начале срока аренды следующая:
Дебет Денежные средства
Кредит Отсроченные доходы
Бухгалтерская запись начисления ежемесячных арендных платежей на текущие доходы следующая:
Дебет Отсроченные доходы
Кредит Доходы от краткосрочной аренды
Финансовая аренда у лизингополучателя.
Финансовая аренда предполагает, что арендованные средства учитываются на балансе арендатора. Сумма, капитализированная в начале срока аренды, должна быть равна дисконтированной (текущей) стоимости минимальных арендных платежей, определяемых на основе рыночной стоимости объекта аренды. Она исчисляется вычитанием из суммы арендных платежей расходов на содержание, страхование и выплату налогов, т.е. затрат по осуществлению аренды.
При расчете дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей, учетным фактором дисконтирования является предполагаемая процентная ставка аренды, если ее можно определить; если нет — используется альтернативная процентная ставка, которую должен был бы заплатить арендатор, занимая средства, необходимые для приобретения этого актива.
Величина текущей стоимости арендных платежей должна быть отражена в активе баланса арендатора. Сумма обязательств по аренде должна быть показана в балансе в разделе "Обязательства" по следующей классификации: величина текущих платежей сроком до 1 года - как краткосрочные обязательства и более 1 года - как долгосрочные обязательства. Информация об арендуемом имуществе может быть обобщена со сходной информацией о собственных активах, но в приложении необходимо указать отдельно стоимость арендуемого имущества и его амортизацию.
Для арендатора финансовая аренда является дополнительным источником финансирования. Арендодатель финансирует бизнес арендатора посредством предоставления арендованного актива, арендатор же, в свою очередь, вносит арендные платежи, которые фактически являются оплатой в рассрочку. Таким образом, арендные выплаты арендодателю в течение срока службы арендуемой собственности представляют собой выплату основной суммы и процентов:
финансовый платеж (расходы по процентам);
платеж по уменьшению обязательства (выплаты по самому арендному соглашению).
Финансовая плата распределяется по периодам в течение срока аренды таким образом, чтобы сохранялась постоянная процентная ставка на остаток обязательств в каждом периоде. Если в договор включены суммы возмещения арендодателю дополнительных расходов (например, налога на имущество), их величина оценивается не по дисконтированной, а по номинальной стоимости, не капитализируется арендатором, но включается в арендный платеж.
При отражении в учёте арендованной собственности также должен учитываться тот фактор, что арендованное оборудование может иметь ликвидационную стоимость, которая может быть гарантирована арендатором и не гарантирована им, что в итоге влечет экономические последствия для арендатора. Минимальные арендные платежи, являющиеся базой для капитализации, обязательно включают гарантированную ликвидационную стоимость. Негарантированная ликвидационная стоимость не включается в минимальные арендные платежи.
Гарантированная ликвидационная стоимость для арендатора: - это та часть ликвидационной стоимости, которая гарантируется арендатором или стороной с ним связанной. Фактически - это один дополнительный лизинговый платеж в конце срока аренды.
Негарантированная ликвидационная стоимость для арендатора приравнивается к отсутствию ликвидационной стоимости, т.е. при расчете арендных платежей не учитывается, так как арендатор не берет на себя обязательства по остаточной стоимости актива на конец аренды. В балансе на счете «Арендуемое оборудование - финансовая аренда» и на счете «Обязательство по финансовой аренде» будет отражена сумма меньше, чем при гарантированной ликвидационной стоимости.
Амортизация арендованного имущества определяется моментом передачи права собственности на него. Если право собственности переходит к арендатору по окончанию срока аренды или это предполагается, то периодом для начисления амортизации является срок полезного функционирования актива. Если переход права собственности не предусмотрен, целесообразнее амортизировать актив в течение срока аренды.
Сумма финансового платежа и начисленной амортизации актива обычно не равна арендной плате, выплачиваемой за отчетный период, вследствие чего стоимость арендованного актива и стоимость связанного с ним обязательства не будут равны для всех периодов с начала срока аренды.
Простая финансовая аренда у лизингодателя.
Для арендодателя активы, сданные по договору финансируемого лизинга, и доходы по процентам будущих периодов отражаются на счете как дебиторская задолженность -валовая инвестиция (арендные поступления к получению).
Дебет Дебиторская задолженность по финансовой аренде
Кредит Оборудование
Сумма дебиторской задолженности должна быть равна текущей дисконтированной стоимости суммы минимальных арендных платежей с учетом ликвидационной стоимости, независимо от того, гарантирована она или нет. Расчеты по учету аренды производятся аналогично расчету кредиторской задолженности, производимой арендатором, за исключением того, что в дебиторскую задолженность должна быть включена и негарантированная остаточная стоимость.
Арендодатель отражает в учете отсроченный доход по процентам по кредиту как разницу между валовой инвестицией и справедливой рыночной стоимостью имущества на момент передачи его в лизинг. Отсроченный доход по процентам списывается на счет учета доходов по процентам в течение срока лизинга. Считается, что вся прибыль представляет собой прибыль от капиталовложения.
5. Особенности учета разных видов арендыИсходя из особенностей организации отношений между арендатором и арендодателем, выделяется (1) прямой лизинг, когда изготовитель или владелец имущества выступают в качестве лица, сдающего его в аренду, и (2) косвенный, при котором сдача в аренду ведется через третье лицо. По методу финансирования различается срочный лизинг, при котором осуществляется одноразовая аренда, и возобновляемый (револьверный), при котором договор лизинга продолжается по истечении первого срока контракта. На практике применяются и другие виды лизинга.
Учет аренды по типу продажи (лизинг -реализация).
Этот вид лизинга используется производственными и торговыми предприятиями. В отличие от финансируемого лизинга, лизинг - реализация не предусматривает приобретение имущества для его незамедлительной передачи в качестве предмета лизинга. Вместо этого производственное предприятие передает в лизинг готовую продукцию, а торговое предприятие передает в лизинг свои товарно-материальные запасы. Основное отличие заключается в методе учета сделки лизингодателем, а не лизингополучателем. Лизингодателем открываются счета «Лизинг к получению» и «Текущие платежи к получению по лизингу», и производятся проводки на счетах себестоимости реализации, и выручки от реализации. Данная операция содержит в себе два факта:
Производство и продажа продукции;
Инвестиции по договору аренды в течение срока аренды.
Если производитель отражает поставку продукции по договору аренды по типу продажи (долгосрочной аренды) как источник финансирования, прибыль должна отражаться раздельно по двум направлениям:
выручка от реализации, т.е. оперативный доход и
процентный, т.е. финансовый доход
Доходы от производства могут учитываться, когда договор подписан, и поставка продукции осуществлена. При этом величина дебиторской задолженности по арендному контракту равна цене реализации продукции. Доходы от производства должны быть равны дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей с использованием соответствующей ставки дисконтирования. Однако эта ставка не может быть применена без расчета цены реализации. Если продажные цены отсутствуют или их невозможно определить, арендодатель имеет значительную свободу действий при определении величины валовой прибыли от продаж и прибыли от процентов.
Процентные доходы признаются в соответствующих периодах в сумме, соответствующей остатку основного долга за каждый период времени по установленной по договору аренды процентной ставке.
Продажа актива с получением его обратно в аренду (возвратный лизинг). Это вид лизинга, при котором владелец имущества продает его в качестве предмета лизинга или реализует его другой стороне, а затем берет его обратно по договору лизинга. Возвратный лизинг часто используется применительно к активам с истекшим сроком начисления амортизации и может обеспечить быстрый приток денежных средств компаниям, которые имеют проблемы с ликвидностью. Обычно активы продаются по приблизительной рыночной стоимости. Фирма получает стоимость оборудования и право экономического использования активов в течение срока аренды. Взамен она соглашается выплачивать арендную плату и уступает право собственности на активы. Методика бухгалтерского учета сделок по продаже имущества с последующей его арендой зависит от типа аренды.
Если продажа актива с последующей его арендой является финансируемым лизингом, то такая сделка - это способ, при помощи которого арендодатель обеспечивает арендатора финансами с использованием актива в качестве гарантии. По этой причине нецелесообразно считать превышение выручки от продажи над балансовой стоимостью как полученную прибыль. Такой избыток, в случае признания, будет отсрочен и отнесен на прибыль в течение срока аренды.
Если продажа имущества с последующей его арендой является оперативным лизингом, а арендные платежи и цена реализации устанавливаются по справедливой стоимости, следовательно, имела место обычная продажа, и любая прибыль или убыток признаются немедленно.
Если цена реализации ниже справедливой стоимости, любая прибыль или убыток признаются немедленно, исключая тот случай, когда убыток компенсируется будущими арендными платежами по ценам ниже рыночных цен. В этом случае он отсрочивается и относится на прибыль или убыток пропорционально арендным платежам в течение того периода времени, когда будет использоваться данный актив.
Если цена реализации выше справедливой стоимости, то избыток над справедливой стоимостью - доход отсрочивается и списывается в течение того периода времени, когда будет использоваться данный актив.
Приобретение активов по арендному соглашению
По соглашению о прямой аренде компания получает в пользование активы, если до этого она ими не владела. Основные арендодатели - производители, финансовые компании, банки, независимые или специализированные лизинговые компании и товарищества.
Аренда земли
Аренда земли, как правило, представляет собой оперативную аренду, так как срок использования земли не ограничен. Если аренда предполагает покупку или передачу права собственности на землю, то, по сути, такая операция является продажей в рассрочку и аренда должна быть капитализирована. Если в составе рыночной стоимости арендуемого имущества цена земли занимает менее 25%, то операция рассматривается как аренда оборудования. Если доля стоимости земли превышает 25%, то аренда земли учитывается отдельно.
Аренда зданий
Арендованные здания (сооружения) в основном имеют срок полезной службы, который, как ожидается, может намного превосходить срок лизингового контракта. Более того, долгосрочная аренда здания часто содержит условия, по которым арендная плата регулярно корректируется в соответствии с повышающимися рыночными ставками. В таких случаях лизингодатель сохраняет за собой значительную часть всех рисков и вознаграждений, связанных с владением арендованными активами и, соответственно, данный вид лизинга классифицируется как оперативный.
6. Раскрытие в финансовой отчетностиРаскрытие информации в финансовых отчетах арендаторов В финансовых отчетах арендаторов необходимо раскрывать:
а)стоимость арендованных активов на условиях финансируемой аренды - на каждую дату представления баланса;
б)обязательства по этим арендованным активам - отдельно от других обязательств путем дифференциации между текущими и долгосрочными обязательствами;
в)обязательства по минимальным арендным платежам при финансируемой аренде и при неотменяемой операционной аренде со сроком более одного года - с указанием сумм и сроков осуществления платежей; данные о характере любых новых возможностей возобновления аренды или покупки, а также статьи договора, предусматривающие увеличение стоимости аренды;
г)финансовые ограничения, налагаемые арендным соглашением - ограничения на получение дополнительной ссуды или на дальнейшую аренду;
д)характер любых арендных платежей, зависимых от непредвиденных факторов;
е)характер любого, зависимого от непредвиденных факторов обязательства, связанного с затратами, которые, как ожидается, будут понесены в конце срока аренды.
Раскрытие информации в финансовых отчетах арендодателей В финансовых отчетах арендодателей следует раскрывать:
а)валовые инвестиции в финансовую аренду, а также связанные с ними будущий финансовый доход и негарантированную остаточную стоимость арендованных активов;
б)метод, используемый для распределения дохода;
в)стоимость активов, отданных в операционную аренду и связанные с ней начисленные амортизационные отчисления по каждому основному классу активов на каждую дату балансового отчета.
Тема 7. Последствия изменения курса валютОпределения и операции в иностранной валюте
Учет курсовой разницы
Отчетность, представляемая в иностранной валюте
Раскрытие информации по иностранной валюте
1. Определения и операции в иностранной валюте
Учет операций, связанных с иностранной валютой, определены МСФО 21 «Влияние изменения валютных курсов». В Стандарте используются следующие термины:
Конечный курс - текущий валютный курс на отчетную дату.
Курсовая разница - разница, возникающая в результате пересчета одинакового количества единиц одной валюты в другую валюту по другим валютным курсам.
Обменный валютный курс (exchange rate)- коэффициент обмена одной валюты на другую.
Иностранная валюта - валюта, отличная от функциональной валюты организации.
Зарубежная деятельность - организация, являющаяся дочерней, ассоциированной, совместной организацией или филиалом отчитывающейся организации, деятельность которой базируется или осуществляется в стране или в валюте, отличной от страны или валюты отчитывающейся организации.
Функциональная валюта (functional currency) - валюта, используемая в основной экономической среде, в которой организация осуществляет свою деятельность.
Денежные статьи - имеющиеся единицы валюты, активы и обязательства к получению или выплате в фиксированных или определимых суммах единиц валюты.
Чистая инвестиция в зарубежную деятельность - величина доли отчитывающейся организации в чистых активах этой деятельности.
Валюта представления, базовая валюта, валюта отчетности (reporting currency) -валюта, в которой представляется финансовая отчетность.
Текущий валютный курс - обменный курс для немедленных расчетов.
Операции в иностранной валюте - это операции, которые устанавливаются или требуют совершения в иностранной валюте, включая сделки, в процессе которых предприятие:
а)покупает или продает товары или услуги, цены на которые установлены в иностраннойвалюте;
б)берет или предоставляет заем, по которому суммы к оплате или получению установленыв иностранной валюте;
в)становится стороной неосуществленного контракта по обмену (когда оплатапроизводится в будущем);
г)иным образом приобретает или продает активы, берет на себя обязательства илирассчитывается по данным обязательствам, установленным в иностранной валюте.
К валютным статьям баланса относятся:
валютные средства в кассе, на депозитных и ссудных счетах в банке, в том числеаккредитивы;
денежные документы в иностранной валюте;
краткосрочные и долгосрочные ценные бумаги, выраженные в иностраннойвалюте;
дебиторская и кредиторская задолженности, кредиты и займы, полученные в иностранной валюте.
Операции в иностранной валюте должны отражаться в учете при первоначальном определении в национальной валюте путем применения к сумме иностранной валюты того обменного курса, который существовал между национальной валютой и иностранной валютой на дату операции.
Курс обмена на дату совершения операции, обычно, считается равным кассовому обменному курсу. В международной практике в практических целях часто применяется курс, приблизительно равный фактическому курсу на дату совершения операции, например, средний курс за неделю или месяц можно использовать для всех операций в иностранной валюте, совершающихся в течение этого отчетного периода. Тем не менее, если курс обмена валюты колеблется значительно, использование среднего курса в течение какого-либо отчетного периода неприемлемо.
Порядок отражения изменений курсовых разниц валют на каждую отчетную дату:
денежные статьи в иностранной валюте должны отражаться с использованием курсаобмена на время завершения отчетного периода;
неденежные статьи, которые отражены в учете по исторической стоимости виностранной валюте, следует отражать, используя курсы обмена, которыесуществовали на момент определения стоимости;
неденежные статьи, оцениваемые по справедливой стоимости, установленной виностранной валюте, следует отражать, используя курс обмена валюты, которыйсуществовал на момент определения справедливой стоимости.
Возможность капитализировать определенные курсовые разницы в настоящее время исключается в связи с выведением Интерпретации ПКИ-11 из МСФО 21.
При смене своей функциональной валюты организация должна прибегать к процедурам пересчета, применимым к новой функциональной валюте на перспективной основе, начиная с момента перехода на другую валюту. Иными словами, организация производит пересчет всех статей в новую функциональную валюту по курсу, существующему на дату смены валюты. Полученные в результате пересчета не денежных статей суммы отражаются в учете по их исторической стоимости. Возникшие при пересчете финансовой отчетности о зарубежной деятельности курсовые разницы, ранее признанные в капитале, в соответствии с параграфами 32 и 39 МСФО 21, не подлежат признанию в прибыли или убытке до выбытия данной деятельности.
Если функциональной валютой является валюта, используемая в условиях гиперинфляции, то финансовая отчетность организации подлежит пересчету в соответствии с МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции». Организация не может избежать предусмотренного МСФО 29 пересчета, например, приняв в качестве своей функциональной валюты другую валюту, чем та, которая должна определяться в соответствии с МСФО 21 (например, функциональную валюту своей материнской организации).
При представлении финансовой отчетности в валюте, не являющейся базовой валютой, например, консолидированной финансовой отчетности, включая отчетность зарубежных производств:
а)активы и обязательства должны пересчитываться по конечному обменному курсу;
б)доходы и расходы пересчитываются с использованием курсов на даты совершенияопераций;
в)курсовые разницы, возникающие при пересчете, должны признаваться в качествеотдельной статьи собственного капитала компании;
г)при продаже зарубежной компании отсроченная накопленная сумма курсовой разницы,ранее отраженная в качестве отдельной статьи собственного капитала, должна бытьпризнана в финансовых результатах (как доход или расход).
2. Учет курсовой разницы
Изменения балансовой стоимости денежных статей на дату составления бухгалтерского баланса, вызванные курсовыми колебаниями, должны признаваться как прибыль или убыток от курсовых разниц (exchange gain or loss) в том периоде, в котором они произошли.
Курсовые колебания, в результате которых возникает различие между рассчитанной и балансовой стоимостью денежной статьи, в период совершения расчета увеличивают доход или расход. Курсовые разницы могут возникнуть в результате девальвации или обесценивания валюты, против которых нет реальных способов страхования. Они влияют на обязательства, по которым не было возможности произвести своевременную оплату. Подобные обязательства могли возникнуть, к примеру, непосредственно в связи с недавним приобретением актива, счет за который выписан в иностранной валюте.
Параллельно с записями в валюте отчетности, операции в иностранной валюте могут отражаться также в валюте расчетов (платежей) по ее номиналу. Для этого можно использовать различные приемы: запись данных дробью или вторые комплекты учетных регистров.
Не подлежат переоценке:
имущество (основные фонды, нематериальные активы, товарно-материальныеценности), приобретенные за валюту;
размеры уставного капитала (фонда) и соотношения долей учредителей (участников) хозяйствующего субъекта, включая предприятия с иностранными инвестициями.
Образовавшаяся курсовая разница относиться на результаты финансово-хозяйственной деятельности:положительная - на счета учета доходов от финансовой деятельности, отрицательная - насчета учета расходов по финансовой деятельности;
В целях упрощения ведения бухгалтерского учета разрешается списание положительной и отрицательной курсовых разниц, соответственно числящихся на счетах отсроченных доходов или расходов по средней величине курсовой разницы, приходящихся на единицу иностранной валюты в конце отчетного месяца, в котором производится списание курсовой разницы. Применяемый метод отнесения курсовой разницы должен быть отражён в учётной политике предприятия.
Пример 1. Отражение курсовых разниц при покупке товара
03.12.2002г. оприходован товар на $20,000 по рыночному курсу на дату заполнения ГТД - 960 у.е.
за $1, т.е. 20,000 х 960 = 19.200,000 у.е.
Дебет Товары19.200,000
Кредит счета к оплате19.200,000
На 31.12.2002 курс $1= 965 у.е., курсовая разница составит: 20,000х(965-960)=100,000 у.е.
Дебет Убытки от валютных курсовых разниц100,000
Кредит Счета к оплате100,000
5.01.2003 г. оплачен товар по курсу 970 у.е. на день оплаты
По методу прямого отнесения
Дебет Счета к оплате19.300,000
Дебет Убытки от валютных курсовых разниц100,000
Кредит Валютный счет19.400,000
По методу накопления
Дебет Счета к оплате19.300,000
Дебет Убытки от валютных курсовых разниц200,000
Кредит Прочие предоплаченные расходы100,000
Кредит Валютный счет19.400,000
Пример 2. Отражение курсовых разниц при продаже товара.
18.12.2002 г. отгружен товар на $2000. По рыночному курсу на день отгрузки 963 у.е. за $1, т.е. 2000 х 963 = 1.926,000 у.е.:
Дебет Счета к получению1.926,000
Кредит Доходы от реализации товаров1.926,000
31.12.2002г. Рыночный курс составил 965 у.е. за $1. Отражаем курсовую разницу 2000 х (965 - 963) = 4,000:
Дебет Счета к получению4,000
Кредит Доходы от валютных курсовых разниц4,000
02.02.2003г. получено на валютный счет от покупателя по курсу 975 у.е. за $1:
Дебет Валютный счет1.950,000
Кредит Счета к получению1.930,000
Кредит Доходы от валютных курсовых разниц20,000
Пример 3. Отражение курсовых разниц при переоиенке валютного счета. 31.01.2003 г. на валютном счете имелось $1,500. Рыночный курс 965 у.е. за $1, в течении января не было проведено операций по валютному счету 02.02.03 курс составил 975 у.е. 1,500 х (975-965)- 15,000 у.е.
Дебет Валютный счет15,000
Кредит Доходы от валютных курсовых разниц15,000
Пример 4.Отражение курсовых разниц по подотчетным суммам.
12.02.2003 г. выдано на командировку $300 по курсу 970 у.е., т.е. 300x970=291,000 у.е.
Дебет Авансы, выданные на служебные командировки291,000
Кредит Денежные средства в иностранной валюте291,000
20.02.2003 г. представлен и утвержден авансовый отчет на сумму $280 по курсу 973 у.е. и $20 возвращены в кассу:
Дебет Расходы периода (280*973)272,440
Дебет Денежные средства в иностранной валюте19,460
Кредит Авансы, выдан, на служ. командировки (300*970) 291,000Кредит Доходы от валютных курсовых разниц900
Курсовая разница при формировании уставного капитала предприятия, возникающая между курсами на дату регистрации учредительных документов и на дату фактического взноса средств в уставной капитал, отражается в бухгалтерском учёте на счёте «Курсовая разница при формировании уставного капитала» как "Добавленный капитал".
Пример 5. Порядок отражения курсовой разницы при формировании уставного капитала, 05.12.2003 г. зарегистрирован уставный капитал СП в сумме $150,000, курс 960 у.е. за 1$:
Дебет Задолженность учредителей по вкладам в капитал144.000,000
Кредит Паи и вклады144.000,000
29.12.2003 г. фактически вложено $150,000 по курсу 965 у.е.:
Дебет Валютный счет144.750,000
Кредит Задолженность учредителей по вкладам в капитал 144.000,000Кредит Курсовая разница при формировании УК750,000
По долгосрочным валютным кредитам и займам отрицательная курсовая разница, образовавшаяся на дату пересчёта, отражается на счёте "Прочие отсроченные обязательства и относится на финансовый результат по мере погашения этих кредитов и займов.
Курсовая разница между курсом и свободным курсом покупки валюты на дату реализации консигнационного товара также относится на счёт " Отсроченный доход" и списывается на результаты хозяйственно-финансовой деятельности по мере погашения задолженности консигнанту.
3. Отчетность, представленная в иностранной валюте
Согласно параграфу 39 МСФО 21 результаты деятельности и финансовое состояние предприятия, функциональная валюта которого не является валютой в условиях гиперинфляции, пересчитывается в другую валюту отчетности в следующем порядке:
а)активы и обязательства по каждому поданному балансу (включая сравнения)пересчитываются по курсу на дату баланса;
б)доходы и расходы по каждому отчету о прибылях и убытках (включая сравнения)пересчитываются по курсу на дату операций;
в)все возникающие в результате курсовые разницы признаются в качестве отдельнойстатьи собственного капитала.
Согласно параграфу 42 МСФО 21 результаты деятельности и финансовое состояние предприятия, функциональная валюта которого является валютой в условиях гиперинфляции, пересчитывается в другую валюту отчетности в следующем порядке:
а)все суммы, т.е. активы, обязательства, статьи капитала, доход и расходы,пересчитываются по курсу на дату последнего баланса, но:
б)когда суммы пересчитываются в валюту не в условиях гиперинфляции, сравнительнымисуммами считаются суммы, отраженные как текущие суммы в соответствующейфинансовой отчетности за предыдущий год (т.е. не откорректированы на последующиеизменения день или курсов обмена).
Метод, используемый для перевода финансовых отчетов зарубежного подразделения, составленных в иностранной валюте, в национальную валюту отчитывающегося предприятия зависит от того, каким образом оно финансируется и функционирует по отношению к отчитывающемуся предприятию. С этой целью зарубежные подразделения классифицируются как:
зарубежные подразделения, являющиеся неотъемлемой частью деятельностиотчитывающегося предприятия;
зарубежные предприятия.
Зарубежные подразделения, являющиеся неотъемлемой частью деятельности отчитывающегося предприятия, осуществляют свою деятельность, как если бы они являлись продолжением деятельности отчитывающегося предприятия. Зарубежное предприятие накапливает денежные средства и другие ликвидные активы, несет расходы, получает доходы и, возможно, производит займы, как правило, в местной (для него), но в иностранной валюте для отчитывающегося предприятия. Оно также может вступить в операции, производимые в иностранной валюте, включая операции в отчетной валюте. Когда возникает курсовая разница между отчетной и местной валютой, влияние на текущие и будущие движения денежных средств от деятельности будет либо небольшим, либо изменение в обменном курсе влияет скорее на чистые инвестиции отчитывающегося предприятия в зарубежное предприятие, чем на отдельные денежные и неденежные статьи, которые имеет зарубежное предприятие.
Перевод финансовых отчетов иностранных предприятий на валюту отчитывающегося предприятия.
По МСФО финансовые отчеты зарубежного подразделения, являющегося неотъемлемой частью деятельности отчитывающегося предприятия, следует переводить на валюту отчитывающегося предприятия, используя стандарты и процедуры, описанные выше, как если бы операции зарубежного подразделения являлись операциями самого отчитывающегося предприятия.
Корректировка для получения текущих стоимостей и для учета изменений уровня цен в зарубежной стране необходима при отражении результатов экспортно-импортных операций, особенно если существует намерение продолжать проведение таких операций. Изменения цен в целом или на отдельные товары и услуги в стране головного предприятия принимаются во внимание, только когда денежные средства перечисляются в головное предприятие.
Когда пересчет осуществляется по курсу на дату признания статьи в строгом соответствии с принципом себестоимости, то суммы, выраженные в иностранной валюте, сначала выражаются в национальной валюте, а затем корректируются с учетом изменения покупательной способности национальной валюты. Однако если пересчет осуществляется с использованием текущего курса обмена валюты, активы и кредиторская задолженность должны быть переоценены сначала с учетом изменения уровня цен зарубежной страны, а затем переведены на местную валюту.
Отдельные статьи в финансовых отчетах зарубежного подразделения переводятся так, как если бы операции проводились бы самим отчитывающимся предприятием. Стоимость и износ земли, зданий и оборудования пересчитывается с использованием обменного курса на дату покупки актива или, если актив учитывается по справедливой стоимости, с использованием того курса, который существовал на дату оценки. Стоимость товарно-материальных запасов переводится по тому обменному курсу, который существовал на момент приобретения. Стоимость возмещения или стоимость реализации актива переводится по обменному курсу, который существовал на момент, когда эта стоимость возмещения или чистая стоимость реализации была определена. Например, если была определена чистая стоимость реализации единицы товарно-материальных запасов в иностранной валюте, эта стоимость переводится с использованием обменного курса, который существовал на дату, когда была определена чистая стоимость реализации.
Перевод финансовых отчетов зарубежного предприятия на валюту отчитывающегося предприятия приводит к признанию курсовой разницы, возникающей в результате:
а)перевода доходных и расходных статей по обменному курсу на дату операций, аактивов и обязательств по курсу на конец отчетного периода;
б)перевода чистой инвестиции в зарубежное предприятие на начало периода пообменному курсу, отличному от того, по которому она ранее была включена в отчет;
в)других изменений собственного капитала зарубежного предприятия.
Пример: Английская компания имеет свое дочернее предприятие в США, классифицирующееся как зарубежное предприятие. Ниже приводятся курсы обмена на различные даты:
Курс на 31 декабря 2000 г. 1 дол. США = 360 у.е.
Средний курс за 2000 г. 340 у.е
Курс на дату выпуска простых акций 400 у.е.
Средний курс на начало года для нераспределенной прибыли 380 у.е. Финансовые отчеты за 2000 г. в долларах США переводятся в у.е. следующим образом:
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ
Доллары США Курс обмена у.е.
Доход от реализации 100,000 340 34.000,000
Расходы (40,000) 340 (13.600,000)
Чистая прибыль 60,000 20.400,000
ОТЧЕТ О НЕРАСПРЕДЕЛЕННОЙ ПРИБЫЛИ
Доллары США Курс обмена у.е.
Нераспределенная прибыль на начало года 200,000 380 76.000,000
Чистая прибыль, переведенная в национальную валюту 60,000 340 20.400,000
Нераспределенная прибыль на конец года 260.000 96.400.000
БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС
АКТИВЫ Доллары США Курс обмена у.е.
Денежные средства 20,000 360 7.200,000
Дебиторская задолженность 100,000 360 36.000,000
Оборудование 300,000 360 108.000,000
Всего: 420.000 151.200,000
ОБЯЗАТЕЛЬСТВА И КАПИТАЛ Кредиторская задолженность 150,000 360 54.000,000
Простые акции 10,000 400 4.000,000
Нераспределённая прибыль 260,000 см. отчет о нераспределе иной прибыли 96.400,000
Добавленный капитал (Корректировка курсовой разницы) - Сводим баланс (3.200.000)
Всего: 420,000 151.200,000
4. Раскрытие информации по иностранной валюте
По МСФО в финансовых отчетах необходимо раскрывать:
а)сумму курсовых разниц, включенную в расчет чистой прибыли или убыток за отчетныйпериод;
б)чистые курсовые разницы, классифицированные как отдельный компонентсобственного капитала, а также согласованные суммы таких курсовых разниц в начале ив конце отчетного периода;
в)сумму курсовых разниц, возникающих в течение отчетного периода, котораявключается в балансовую стоимость актива в соответствии с допустимым альтернативным подходом.
В тех случаях, когда возникает изменение в классификации зарубежного подразделения, следует раскрывать:
а)сущность изменения классификации;
б)причину изменения;
в)влияние изменения классификации на акционерный капитал;
г)влияние на чистую прибыль или убыток за каждый предыдущий представленныйотчетный период, как если бы изменение в классификации произошло в начале самогораннего представленного периода.
Тема 8. Налог на прибыль МСФО (IAS) 121. Сфера применения
2. Определения
3. Отложенный налог-основные принципы
4. Бухгалтерский учет налогов
5. Расчет временных разниц
1. Сфера примененияМСФО (IAS) 12 определяет порядок учета налогов на прибыль, а также налоговых последствий:
(1)Операций текущего периода, которые отражены в финансовой отчетности;
(2)Будущего возмещения/погашения активов и обязательств, которые отражены в бухгалтерском балансе.
Если возмещение/погашение активов и обязательств приведет к увеличению или уменьшению будущих налоговых выплат, то МСФО (IAS) 12 предусматривает признание обязательства по отложенному налогу (или актива по отложенному налогу).
МСФО (IAS) 12 требует от компаний учитывать налоговые последствия операций так же, как учитываются сами операции, т.е.:
По операциям, отражаемым в отчете о прибылях и убытках, все налоговые последствия также отражаются в отчете о прибылях и убытках.
По операциям, отражаемым непосредственно на счете капитала, налоговые последствия также отражаются на счете капитала.
Признание отложенных налоговых активов и обязательств при объединении бизнеса влияет на величину гудвилла, возникающего в результате этого объединения.
МСФО (IAS) 12 также регламентирует:
Признание активов по отложенному налогу, возникающих при перенесении на будущее неиспользованных налоговых убытков или неиспользованных налоговых кредитов;
Представление налогов на прибыль;
Раскрытие информации о налогах на прибыль.
МСФО (IAS) 12 применяется при учете налогов на прибыль, включая:
Все внутренние и зарубежные налоги, определяемые исходя из величины налогооблагаемой прибыли.
Удерживаемые налоги, такие как налоги, выплачиваемые дочерней или ассоциированной компанией, инвестируемой компанией или совместным предприятием с прибыли, распределяемой в пользу отчитывающейся компании .
МСФО (IAS) 12 не регламентирует методы учета государственных субсидий или инвестиционных налоговых кредитов (смотрите также МСФО (IAS) 20).
Однако МСФО (IAS) 12 определяет порядок учета временной разницы, которая может возникнуть в результате предоставления таких субсидий или инвестиционных налоговых кредитов, которые изменяют время уплаты налогов.
2. ОпределенияБухгалтерская прибыль – это чистая прибыль за отчетный период до вычета налогов.
Налогооблагаемая прибыль (налоговый убыток) за отчетный период –рассчитанная в соответствии с правилами, установленными налоговыми органами, прибыль, с которой взимаются (возмещаются) налоги на прибыль.
Расходы (доходы) по налогу – это совокупное значение текущего и отложенного налогов, включаемое в чистую прибыль (или убыток) за отчетный период.
Расходы (доходы) по налогу включают как расход (доход) по текущему налогу, так и расход (доход) по отложенному налогу.
Текущий налог – это совокупная величина налога к уплате (возмещению) в отношении налогооблагаемой прибыли (убытка) за отчетный период.
Обязательства по отложенному налогу – это величина налогов к уплате в будущих периодах в отношении налогооблагаемой временной разницы.
Активы по отложенному налогу – это налоги, подлежащие возмещению в будущих периодах в отношении:
(1)вычитаемых временных разниц;
(2)неиспользованных налоговых убытков;
(3)неиспользованных налоговых кредитов.
Постоянные разницыПостоянные разницы между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью возникают в том случае, когда признанный в бухгалтерском учете доход или расход не включается в налогооблагаемую прибыль.
Государственные субсидии могут предоставляться на безвозмездной основе и не облагаться налогом. Проценты на государственные облигации часто не облагаются налогами. Штрафы, выплачиваемые компанией, обычно не вычитаются при расчете налогооблагаемой прибыли.
Расчет влияния таких операций позволяет определить величину налога за отчетный период .
В дальнейшем постоянные разницы не учитываются и не влекут за собой возникновения активов или обязательств по отложенным налогам.
Отложенные налоги в отношении постоянных разниц не рассчитываются.
Начисление расхода по налогу на прибыли за отчетный период будет выглядеть следующим образом
Дт Расходы по налогу144,9
Кт Текущий подоходный налог к выплате 144,9
Временная разница – это разница между балансовой стоимостью актива (обязательства) и его налоговой базой.
Временная разница может быть либо:
(1)налогооблагаемой временной разницей, которая приводит к увеличению налогооблагаемой прибыли в будущих периодах, когда балансовая стоимость актива (или обязательства) возмещается (погашается); либо
(2)вычитаемой временной разницей, которая приводит к уменьшению налогооблагаемой прибыли (формированию налогового убытка) в будущих периодах, когда балансовая стоимость актива (или обязательства) возмещается (погашается).
Налоговая база актива (или обязательства) – это стоимость данного актива (или обязательства) для целей налогообложения. Она может быть представлена стоимостью основных средств, которая будет списываться в расход для целей налогообложения. Другие примеры приведены ниже.
Налоговая база – это сумма, которая для целей налогообложения подлежит вычету в течение срока использования актива.
3. Отложенный налог – основные принципыБухгалтерский учет налогов упрощается, когда хозяйственная операция регистрируется как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения в одном отчетном периоде.
Если операция осуществляется в году 1, а налог уплачивается в году 2, то в году 1 операция будет отражаться без начисленных налогов, а в году 2 будут отражены начисленные налоги без операции:
Например
Год 1 Год 2
Прибыль 100 0
Расходы по налогу
(ставка 30%) 0 -30
Чистая прибыль 100 -30
Расходы по налогу являются прямым результатом прибыли, полученной за период 1. Пользователи финансовой отчетности должны быть информированы о налоговых начислениях в следующем году.
Отложенный налог используется в целях определения будущих налоговых выплат, обусловленных операциями, которые были осуществлены в текущем году.
Год 1 Год 2
Прибыль 100 0
Расходы по налогу (ставка 30%) 0 -30
Отложенный налог
(ставка 30%) -30 30
Чистая прибыль 70 0
Со временем отложенные налоги компенсируются (их стоимость погашается).
В рассмотренном примере в году 1 формируются налоговые расходы, увязанные со временем совершения операции.
В году 2 отложенный налог компенсируется (его стоимость погашается) в целях отражения того, что налоги были начислены в году 1, хотя оплачены в году 2.
В бухгалтерском балансе отложенный налог будет отражаться на конец периода 1 как обязательство, которое в конце периода 2 исчезнет.
Признание отложенных налогов не изменяет даты уплаты какого-либо налога. Они представляют собой результат реализации концепции начисления (соответствия), принятой МСФО.
4. Бухгалтерский учет налогов
Бухгалтерский учет налогов предусматривает следующие шаги:
расчет и регистрацию текущего налога на прибыль к уплате (или возмещению);
определение налоговой базы активов и обязательств;
расчет разниц между балансовой стоимостью активов и обязательств и их налоговой базой с целью определения временных разниц;
выделение временных разниц, которые не учитываются в силу действия специальных исключений, предусмотренных МСФО;
расчет чистой временной разницы;
анализ чистой вычитаемой временной разницы и неиспользованных налоговых убытков с целью обоснования признания актива по отложенному налогу;
расчет актива и обязательства по отложенному налогу путем умножения соответствующих ставок налога на временную разницу;
определение движения сальдо по отложенному налогу за отчетный период;
принятие решения о возможности зачета активов и обязательств по отложенному налогу в консолидированной финансовой отчетности между различными компаниями группы;
регистрацию активов и обязательств по отложенному налогу с отражением соответствующей записи на счете прибылей и убытков или на счете капитала.

Расход (или доход) по налогу текущего периода отражает величину кредиторской (или дебиторской) задолженности с учетом налогового возмещения и любых корректировок по отложенным налогам.
Текущие расходы по налогу отражаются в отчете о прибылях и убытках, за исключением налогов, относящихся к операциям, которые отражаются на счете капитала, а не в отчете о прибылях и убытках.
Например, налоги, связанные с переоценкой основных средств, следует признавать на счете капитала.
Если сумма уже выплаченного налога оказывается выше величины, подлежащей выплате за отчетный период, то превышение отражается как актив.
Налоговый убыток, который может быть перенесен на предыдущие периоды для уменьшения налогов за предыдущий период, следует отражать как актив в периоде его возникновения.
ПРИМЕР - Налоговый убыток: актив
По расчету ваш налоговый убыток равен 6 млн.тенге, его можно перенести на предыдущий период с целью сокращения налогов за предыдущий налоговый период.
Дт Покрытие обязательства по налогу 6 млн.тенге
Кт Доход (экономия) по налогу6 млн.тенге
Налоговая база актива или обязательства представляет собой величину статьи баланса, рассчитанную по налоговым правилам.
Амортизация основных средств, определяемая для целей бухгалтерского учета, может отличаться от амортизации, исчисляемой для целей налогообложения.
1) Доход, полученный авансом (доход будущих периодов)Специальные правила применяются к обязательствам, которые представляют собой доход, полученный авансом (доход будущих периодов). Налоговая база такой статьи равна:
ее балансовой стоимости, если доход подлежит налогообложению в следующем периоде;
нулю, если доход облагается налогом в том периоде, когда были получены деньги.
2) Суммы, не отраженные в бухгалтерском балансе.
Вычитаемые или налогооблагаемые разницы могут возникать по статьям, которые не были включены в бухгалтерский баланс.
Затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР) могут быть понесены в текущем периоде, но приниматься к вычету для целей налогообложения в последующих периодах. Налоговая база отражает размер вычетов, которые могут быть совершены в будущем.
3) Внутригрупповые инвестиции
Инвестирование в дочернюю компанию, ассоциированную компанию, филиал или совместное предприятие приведет к увеличению налоговой базы инвестиций в финансовой отчетности материнской компании. Налоговая база часто равна себестоимости инвестиции.
В результате последующих изменений балансовой стоимости инвестиции возникает разница между налоговой базой и балансовой стоимостью.
Балансовая стоимость изменится, например, если инвестиции учитываются на основе метода долевого участия или в случае отражения обесценения инвестиции.
4) Предполагаемый способ возмещения/погашения активов и обязательств.
При оценке обязательств и активов по отложенному налогу следует принимать во внимание то, каким образом руководство предполагает списать соответствующий актив или обязательство.
В некоторых странах применяются различные ставки налога в зависимости от решения продать или использовать актив.
Однако обязательства или активы по отложенному налогу, связанные с неамортизируемыми активами (например, с землей), могут отражать только те налоговые последствия, которые возникнут в результате продажи данного актива.
Соответственно, для целей налогообложения стоимость актива (или его налоговая база), по которой не начисляется амортизация, отражает сумму, возмещаемую продажей данного актива.
5. Расчет временных разниц
В учете отложенных налогов центральное место отводится временным разницам, которые возникают, когда балансовая стоимость актива или обязательства отличается от их налоговой базы.
Вычитаемая временная разница приводит к образованию актива по отложенному налогу (который уменьшит будущий налог), а налогооблагаемая временная разница – обязательства по отложенному налогу (которое увеличит будущий налог).
Налогооблагаемая временная разница имеет место, когда расход принимается к расчету налога в периоде, предшествующем тому, в котором учтены расходы, отраженные в финансовой отчетности.
Налогооблагаемая временная разница возникает в тех случаях, когда:
- балансовая стоимость актива превышает его налоговую базу; или
- балансовая стоимость обязательства меньше его налоговой базы.
Во многих случаях налогооблагаемая временная разница обусловлена различием во времени признания доходов и расходов в налоговом и бухгалтерском учете.
Примеры налогооблагаемой временной разницы:
Значения временных разниц определяется исходя из требований налогового законодательства, регламентирующего деятельность компании.
Вычитаемые временные разницы образуются в том случае, когда расход учитывается для целей налогообложения позже, чем в бухгалтерском учете.
Вычитаемая временная разница возникает, если:
- балансовая стоимость актива меньше его налоговой базы; или
- балансовая стоимость обязательства выше его налоговой базы.
Как и в отношении налогооблагаемой временной разницы, во многих случаях вычитаемая временная разница обусловлена различием во времени отражения соответствующей операции в бухгалтерском учете и для целей налогообложения.
Примеры вычитаемых временных разниц:
Налогооблагаемая и вычитаемая временная разница возникает в том случае, когда бухгалтерская оценка активов и обязательств отличается от показателей, определяемых на основе налоговых правил.
Активы по отложенному налогу
Активы по отложенному налогу, возникающие в связи с вычитаемыми временными разницами, должны пересматриваться с целью определения возможности их признания. Реализация (использование) активов по отложенному налогу (т.е. будущий налоговый вычет) зависит от того, будет ли получено в будущем достаточно налогооблагаемой прибыли.
ПРИМЕР - Активы по отложенному налогу, которые не могут быть использованы
У вас имеется актив по отложенному налогу в размере 1 млн. тенге. Фирма постоянно несет убытки, и директорат принимает решение о ликвидации фирмы через два года. В течение следующих двух лет также ожидаются убытки.
Ранее признанный актив по отложенному налогу следует списать , если не существует реального способа передачи его другой фирме, которая сможет им (будущим налоговым вычетом) воспользоваться
В этом случае необходимо сделать следующую бухгалтерскую запись
Дт Расходы по подоходному налогу 1 млн
Кт Актив по отложенному налогу 1 млн.
Налогооблагаемая прибыль (по которой будет выплачиваться налог) возникает из трех источников:
1) Существующие налогооблагаемые временные разницы: существует налогооблагаемая временная разница, связанная с одним и тем же налоговым органом и с одной и той же подлежащей налогообложению компанией.
Для того чтобы квалифицировать актив по отложенному налогу, временная разница должна быть компенсирована (погашена) в том же периоде, что и ожидаемое восстановление вычитаемой временной разницы, или в периоды, в которые налоговый убыток, связанный с отложенным налоговым активом, может быть перенесен на будущие или прошлые периоды.
2) Будущая налогооблагаемая прибыль: компания может признать актив по отложенному налогу в том случае, когда она ожидает достаточную налогооблагаемую прибыль в будущем.
3) Планирование налогов: компании часто занимаются планированием налогов с целью использования налоговых активов.
Деятельность по планированию налогов предусматривает такое управление налогооблагаемой прибылью, чтобы налоговые убытки и кредиты использовались до истечения срока их действия. При этом в ходе использования кредитов и убытков осуществляется перемещение налогооблагаемой прибыли между периодами.
При вынесении решения о признании актива по отложенному налогу следует принимать во внимание возможности планирования налогов. Их, однако, не следует использовать в целях уменьшения обязательства по отложенному налогу до его погашения.
Неиспользованные налоговые убытки и кредиты
Компания может признать актив по отложенному налогу, обусловленный неиспользованными налоговыми убытками (или кредитами), если существует высокая вероятность образования в будущем налогооблагаемой прибыли, против которой могут быть зачтены неиспользованные убытки (и кредиты).
Налоговые убытки, однако, могут указывать на то, что налогооблагаемой прибыли в будущем может и не быть. Это имеет место в том случае, когда компания постоянно несет убытки.
Заключенные договоры купли-продажи, а также рентабельная деятельность в прошлом, в котором отсутствуют случаи получения убытков (например, от продажи неприбыльной деятельности), могут служить основанием для вывода о получении налогооблагаемой прибыли в будущем.
Компании следует учитывать актив по отложенному налогу только в той степени, в какой возникла соответствующая достаточная налогооблагаемая временная разница, или когда имеются строгие доказательства получения достаточной налогооблагаемой прибыли в будущем.
Кроме того, компания должна принимать во внимания ограничения по срокам переноса таких убытков и кредитов на будущие периоды, которые предусмотрены налоговыми органами.
Определение движения сальдо по отложенному налогу
Движение активов и обязательств по отложенному налогу следует учитывать:
либо как расходы по отложенному налогу/кредит в отчете о прибылях и убытках;
либо в отчете об изменениях в капитале в отношении тех операций, налоговые последствия по которым признаются в отчете об изменениях в капитале.
Последующее признание
На каждую отчетную дату компания должна пересматривать неучтенные активы по отложенному налогу, с тем чтобы определить, позволяют ли новые условия возместить данный актив.
Например, при объединении компаний приобретающая сторона, возможно, не учла актив по отложенному налогу в отношении налоговых убытков.
Впоследствии приобретенная компания может, однако, сформировать достаточную сумму налогооблагаемой прибыли для поглощения этих убытков, что позволит осуществить признание в консолидированной финансовой отчетности.
Аналогичным образом, у приобретенной компании может быть неучтенный актив по отложенному налогу, обусловленный налоговыми убытками. После приобретения эти убытки могут быть покрыты будущей налогооблагаемой прибылью, сгенерированной группой.
(Данный сценарий исходит из допущения, что налоговые убытки не аннулируются в результате изменения собственника приобретенной компании).
Последующая оценка
После признания балансовая стоимость активов и обязательств по отложенному налогу изменяется вследствие возникновения и сокращения временных разниц в последующих периодах.
Балансовая стоимость актива по отложенному налогу должна пересматриваться на каждую отчетную дату на предмет:
1) изменения налоговых ставок;
2) изменения предполагаемого способа возмещения актива;
3) изменения будущей прибыли.
Налоговые активы и обязательства
Активы и обязательства по текущему и отложенному налогам в бухгалтерском балансе представляются раздельно.
Активы и обязательства по отложенному налогу следует классифицировать как внеоборотные.
Зачет (взаимозачет актива и обязательства)
Взаимозачет активов и обязательств по текущему налогу выполняется только в тех случаях, когда:
- компания имеет юридическое право на проведение взаимозачета;
- намеревается провести окончательный взаимозачет; либо
- ликвидировать актив и обязательство одновременно.
Юридическое право возникает только тогда, когда один и тот же налоговый орган определяет налоги и признает окончательный взаимозачет.
Расходы по налогуРасходы (доходы) по налогу, связанные с прибылью от обычной деятельности, следует представлять в составе отчета о прибылях и убытках. Информация об основных компонентах расходов (доходов) по налогу подлежит раскрытию (см. ниже раздел, посвященный раскрытию информации).
Тема 9. Инвестиции в ассоциированные предприятия МСФО (IAS) 281. ВведениеСтандарт 28 должен применяться при учете инвестиций в ассоциированные предприятия. Тем не менее, он не применяется в отношении инвестиций в ассоциированные предприятия, находящиеся у:
(a) предприятий, специализирующихся на венчурных инвестициях;
(b) взаимных фондов и аналогичных предприятий, включая страховые фонды, стоимость паев которых связана с результатами инвестиций,
которые при первоначальном признании классифицируются как оцениваемые по справедливой стоимости, изменения которой отражаются в составе прибыли или убытка за отчетный период, или как предназначенные для торговли, и учитываются в соответствии с МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и измерение». Такие инвестиции должны измеряться по справедливой стоимости в соответствии с МСФО (IAS) 39, а изменения в их справедливой стоимости должны признаваться в составе прибыли или убытка за тот отчетный период, в котором произошло соответствующее изменение.
2. Определения
В данной теме используются следующие термины в указанных значениях:
Ассоциированное предприятие — предприятие, в том числе неакционерное предприятие, такое, как партнерство, на деятельность которого инвестор оказывает значительное влияние и которое не является ни дочерним предприятием, ни долей в совместной деятельности.
Консолидированная финансовая отчетность — финансовая отчетность группы, представленная как финансовая отчетность единого хозяйствующего субъекта.
Контроль — право определять финансовую и операционную политику предприятия с целью извлечения выгод от его деятельности.
Метод долевого участия — метод учета, при котором инвестиции при первоначальном признании оцениваются по себестоимости, а затем их стоимость корректируется с учетом изменения доли инвестора в чистых активах объекта инвестиций после приобретения. Прибыль или убыток инвестора включает долю инвестора в прибыли или убытке объекта инвестиций.
Совместный контроль — обусловленное договором распределение контроля над экономической деятельностью; совместный контроль существует только тогда, когда стратегические финансовые и операционные решения требуют единогласного одобрения всеми сторонами, совместно контролирующими данную экономическую деятельность (т. е. участниками совместного предпринимательства).
Отдельная финансовая отчетность — составляемая материнским предприятием, инвестором ассоциированного предприятия или участником совместно контролируемого предприятия финансовая отчетность, в которой инвестиции учитываются на основе непосредственной доли в капитале, а не на основе представленных в отчетности финансовых результатов и чистых активов объектов инвестиций.
Значительное влияние — право участвовать в принятии решений по вопросам финансовой и операционной политики объекта инвестиций, не являющееся контролем или совместным контролем над указанной политикой.
Дочернее предприятие — предприятие, в том числе неакционерное предприятие, такое, как партнерство, которое контролируется другим предприятием, называемым материнским предприятием.
Финансовая отчетность, составленная с использованием метода долевого участия, не является отдельной финансовой отчетностью, равно как ею не является и финансовая отчетность предприятия, не имеющего ни дочерних предприятий, ни ассоциированных предприятий, ни долей участия в совместном предпринимательстве.
Отдельная финансовая отчетность — это отчетность, которая представляется в дополнение к консолидированной финансовой отчетности, финансовой отчетности с учетом инвестиций по методу долевого участия и финансовой отчетности с пропорциональной консолидацией долей участия в совместном предпринимательстве. Отдельная финансовая отчетность может являться или не являться приложением к указанной финансовой отчетности, сопровождать или не сопровождать указанную финансовую отчетность.
Предприятия, освобожденные от консолидации в соответствии с пунктом 10 МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность», от применения пропорциональной консолидации в соответствии с пунктом 2 МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве» или от применения метода долевого участия в соответствии с пунктом 13 (в) МСФО 28, могут представлять отдельную финансовую отчетность в качестве своей единственной финансовой отчетности.
3. Значительное влияние
Если инвестору прямо или косвенно (например, через дочерние предприятия) принадлежит 20 или более процентов прав голоса в отношении объекта инвестиций, то считается, что инвестор имеет значительное влияние, за исключением случаев, когда существуют убедительные доказательства обратного. И наоборот, если инвестору прямо или косвенно (например, через дочерние предприятия) принадлежит менее 20 процентов прав голоса в отношении объекта инвестиций, то считается, что инвестор не имеет значительного влияния, за исключением случаев, когда существуют убедительные доказательства обратного. Наличие крупного или контрольного пакета акций, принадлежащего другому инвестору, не обязательно исключает наличие у инвестора значительного влияния.
Наличие у инвестора значительного влияния обычно подтверждается одним или несколькими из следующих фактов:
(a) представительство в совете директоров или аналогичном органе управления объектом инвестиций;
(b) участие в процессе выработки политики, в том числе участие в принятии решений о выплате дивидендов или ином распределении прибыли;
(c) наличие существенных операций между инвестором и объектом инвестиций;
(d) обмен руководящим персоналом;
(e) предоставление важной технической информации.
Предприятие может владеть варрантами на акции, опционами на покупку акций, долговыми или долевыми инструментами, которые могут быть конвертированы в обыкновенные акции, или другими аналогичными инструментами, которые в случае исполнения или конвертации могут обеспечить предприятию дополнительные права голоса или сократить права голоса другой стороны в отношении финансовой и операционной политики другого предприятия (то есть, потенциальные права голоса). Наличие и влияние потенциальных прав голоса, которые на текущий момент являются реализуемыми или конвертируемыми, включая потенциальные права голоса других предприятий, являются факторами, которые должны учитываться при оценке того, имеет ли предприятие значительное влияние. Потенциальные права голоса не являются реализуемыми или конвертируемыми на текущий момент, если они, например, не могут быть реализованы или конвертированы до определенной даты в будущем или до наступления определенного события.
Производя оценку того, приводят ли потенциальные права голоса к наличию значительного влияния, предприятие должно проанализировать все факты и обстоятельства (включая условия реализации потенциальных прав голоса и другие положения договора, рассматриваемые как по отдельности, так и в совокупности), которые влияют на потенциальные права, за исключением намерений руководства и финансовой возможности реализовать или конвертировать эти потенциальные права.
Предприятие утрачивает значительное влияние на объект инвестиций при утрате права участвовать в принятии решений по вопросам финансовой и операционной политики этого объекта инвестиций. Утрата значительного влияния может сопровождаться или не сопровождаться изменением абсолютных или относительных долей участия. Например, это может произойти в случае, если ассоциированное предприятие становится объектом контроля со стороны государства, судебного, административного или регулирующего органа. Это также может произойти в результате договора.
4. Метод долевого участия
В соответствии с методом долевого участия инвестиции в ассоциированное предприятие первоначально признаются по себестоимости, а затем их балансовая стоимость увеличивается или уменьшается за счет признания доли инвестора в прибыли или убытке объекта инвестиций после даты приобретения. Доля инвестора в прибыли или убытке объекта инвестиций признается в составе прибыли или убытка инвестора. Средства, полученные от объекта инвестиций в результате распределения прибыли, уменьшают балансовую стоимость инвестиций. Балансовая стоимость инвестиций также корректируется с целью отражения изменений в пропорциональной доле участия инвестора в объекте инвестиций, возникающих в связи с изменениями в прочей совокупной прибыли объекта инвестиций. Такие изменения возникают, в частности, в связи с переоценкой основных средств и в связи с разницей от пересчета отчетности в другой валюте. Доля инвестора в этих изменениях признается в составе прочей совокупной прибыли инвестора (см. МСО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» (в редакции 2007 г.)).
При наличии потенциальных прав голоса доля инвестора в прибыли или убытке объекта инвестиций или в изменениях в капитале объекта инвестиций определяется на основе текущих долей участия и не отражает возможную реализацию или конвертацию потенциальных прав голоса.
5. Применение метода долевого участия
Инвестиции в ассоциированное предприятие должны учитываться по методу долевого участия, за исключением случаев, когда:
(a) инвестиции классифицируются как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»;
(b) применяется исключение, предусмотренное пунктом 10 МСФО (IAS) 27, согласно которому материнское предприятие, которое также имеет инвестиции в ассоциированное предприятие, может не представлять консолидированную финансовую отчетность;
(c) верны все перечисленные ниже положения:
(i) инвестор является дочерним предприятием, находящимся в полной собственности другого предприятия, или в частичной собственности другого предприятия, и при этом его прочие собственники, в том числе и те, которые в других случаях не имели бы права голоса, были проинформированы о том, что инвестор не применяет метод долевого участия, и не возражают против этого;
(ii) долговые или долевые инструменты инвестора не обращаются на открытом рынке (на отечественной или зарубежной фондовой бирже или на внебиржевом рынке, включая местные и региональные рынки);
(iii) инвестор не представлял свою финансовую отчетность и не находится в процессе представления своей финансовой отчетности в комиссию по ценным бумагам или иной регулирующий орган в целях размещения любого вида инструментов на открытом рынке;
(iv) конечное или промежуточное материнское предприятие инвестора составляет консолидированную финансовую отчетность, находящуюся в публичном доступе, в соответствии с требованиями Международных стандартов финансовой отчетности.
Инвестиции, описанные в пункте (a), подлежат учету в соответствии с МСФО (IFRS) 5.
Если инвестиции в ассоциированное предприятие, ранее классифицированные как предназначенные для продажи, перестают удовлетворять критериям для такой классификации, их следует учитывать по методу долевого участия, начиная с даты классификации, в качестве предназначенных для продажи. Финансовая отчетность за все периоды, начиная с момента классификации инвестиций в качестве предназначенных для продажи, должна быть соответствующим образом скорректирована.
Признание дохода в размере средств, полученных в результате распределения прибыли, не является адекватной основой для оценки дохода инвестора от инвестиций в ассоциированное предприятие, поскольку средства, полученные в результате распределения прибыли, могут не отражать результаты деятельности ассоциированного предприятия. Поскольку инвестор оказывает значительное влияние на ассоциированное предприятие, он заинтересован в результатах деятельности ассоциированного предприятия и, следовательно, в доходности своих инвестиций. Инвестор отражает свою заинтересованность путем включения в финансовую отчетность своей доли в прибылях или убытках такого ассоциированного предприятия. В итоге применение метода долевого участия обеспечивает отражение в финансовой отчетности более подробной информации о чистых активах и прибыли или убытке инвестора.
Инвестор должен прекратить использование метода долевого участия с момента утраты значительного влияния на ассоциированное предприятие, и с этой даты вести учет своих инвестиций в соответствии с МСФО (IAS) 39 при условии, что ассоциированное предприятие не становится дочерним предприятием или совместной деятельностью в значении, определенном в МСФО (IAS) 31. При потере значительного влияния инвестор должен измерять по справедливой стоимость любые инвестиции, сохранившиеся в бывшем ассоциированном предприятии. Инвестор должен признавать в составе прибыли или убытка любую разницу между:
(a) справедливой стоимостью любых сохранившихся инвестиций и любых доходов от выбытия части инвестиций в ассоциированное предприятие; и
(b) справедливой стоимостью инвестиций на дату потери значительного влияния.
Когда предприятие перестает быть ассоциированным и учитывается в соответствии с МСФО (IAS) 39, справедливая стоимость инвестиций на указанную дату должна расцениваться как их справедливая стоимость при первоначальном признании в качестве финансового актива в соответствии с МСФО (IAS) 39.
Если инвестор теряет значительное влияние в ассоциированном предприятии, инвестор должен учитывать все суммы, признанные в составе прочей совокупной прибыли в отношении данного ассоциированного предприятия, на той же самой основе, что и в случае, если бы ассоциированное предприятие напрямую распорядилось соответствующими активами или обязательствами. Следовательно, если доход или убыток, ранее признанный ассоциированным предприятием в составе прочей совокупной прибыли, реклассифицируется в состав прибыли или убытка при выбытии соответствующих активов или обязательств, инвестор реклассифицирует доход или убыток из состава капитала в состав прибыли или убытка (в качестве корректировки при реклассификации) в случае потери значительного влияния в ассоциированном предприятии. Например, если ассоциированное предприятие имеет финансовые активы, предназначенные для продажи, а инвестор теряет значительное влияние в ассоциированном предприятии, то инвестор должен реклассифицировать в состав прибыли или убытка доход или убыток, ранее признанный в составе прочей совокупной прибыли в отношении данных активов. Если непосредственная доля участи инвестора в ассоциированном предприятии уменьшается, но инвестируемое предприятие продолжает быть ассоциируемым, инвестор должен реклассифицировать в состав прибыли или убытка только соответствующую сумму дохода или убытка, ранее признанного в составе прочей совокупной прибыли.
Многие процедуры, осуществляемые при применении метода долевого участия, аналогичны процедурам консолидации, описанным в МСФО (IAS) 27. Кроме того, концепции, лежащие в основе процедур, осуществляемых при учете приобретения дочернего предприятия, также используются при учете приобретения инвестиций в ассоциированное предприятие.
Доля группы в ассоциированном предприятии представляет собой совокупную долю участия материнского предприятия и его дочерних предприятий в этом ассоциированном предприятии. Вложения других ассоциированных или совместных предприятий группы в этих целях не принимаются во внимание. Если ассоциированное предприятие имеет дочерние и ассоциированные предприятия или участвует в совместном предпринимательстве, прибыль или убыток и чистые активы, используемые при применении метода долевого участия, представляют собой прибыль или убыток и чистые активы, признанные в финансовой отчетности ассоциированного предприятия (включая долю ассоциированного предприятия в прибыли или убытке и чистых активах собственных ассоциированных и совместных предприятий), после корректировок, необходимых для соблюдения единой учетной политики.
Прибыли и убытки, возникающие в результате операций «снизу вверх» и «сверху вниз» между инвестором (включая его консолидированные дочерние предприятия) и ассоциированным предприятием, признаются в финансовой отчетности инвестора только в той мере, в которой они не относятся к доле участия инвестора в этом ассоциированном предприятии. Операции «снизу вверх», например, включают продажу активов инвестору ассоциированным предприятием. В качестве примера операции «сверху вниз» можно привести продажу активов ассоциированному предприятию инвестором. Доля инвестора в прибылях и убытках ассоциированного предприятия от этих операций подлежит исключению.
Инвестиции в ассоциированное предприятие учитываются по методу долевого участия, начиная с даты, когда указанное предприятие становится ассоциированным. При приобретении инвестиций разница между себестоимостью инвестиций и долей инвестора в чистой справедливой стоимости идентифицируемых активов и обязательств ассоциированного предприятия учитывается учитываются следующим обраом:
(a) гудвил, относящийся к ассоциированному предприятию, включается в состав балансовой стоимости инвестиций. Амортизация этого гудвила не разрешена.
(b) сумма превышения доли инвестора в чистой справедливой стоимости идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств ассоциированного предприятия над стоимостью инвестиций исключается из состава балансовой стоимости инвестиций и вместо этого отражается в качестве дохода при определении доли инвестора в прибыли или убытке ассоциированного предприятия за тот отчетный период, в котором инвестиции были приобретены.
Кроме этого, выполняются необходимые корректировки доли инвестора в прибылях или убытках ассоциированного предприятия после приобретения для отражения, например, амортизации активов на основе их справедливой стоимости на дату приобретения. Аналогичным образом, производятся соответствующие корректировки доли инвестора в прибылях или убытках ассоциированного предприятия после приобретения с целью учета убытков от обесценения, признанных ассоциированным предприятием, например, корректировки на обесценение гудвила или основных средств.
При применении метода долевого участия инвестор использует самую последнюю финансовую отчетность ассоциированного предприятия. Если даты окончания отчетного периода инвестора и ассоциированного предприятия различаются, ассоциированное предприятие готовит для инвестора финансовую отчетность по состоянию на ту же дату окончания отчетного периода, что и финансовая отчетность самого инвестора, за исключением случаев, когда это практически невозможно.
Если в соответствии с пунктом 24 финансовая отчетность ассоциированного предприятия, использованная при применении метода долевого участия, составлена по состоянию на иную отчетную дату, нежели финансовая отчетность инвестора, необходимо выполнить корректировки для отражения влияния значительных операций или событий, имевших место в период между этой датой и отчетной датой инвестора. В любом случае, разница между датой окончания отчетного периода ассоциированного предприятия и датой окончания отчетного периода инвестора не должна превышать трех месяцев. Продолжительность отчетных периодов и различие в датах окончания отчетных периодов должны быть одинаковыми из периода в период.
Финансовая отчетность инвестора должна составляться на основе использования единой учетной политики в отношении сходных операций и событий, имевших место при аналогичных обстоятельствах.
Если ассоциированное предприятие применяет учетную политику, отличную от учетной политики инвестора в отношении сходных операций и событий, имевших место при аналогичных обстоятельствах, необходимо произвести корректировки с целью приведения учетной политики ассоциированного предприятия в соответствие с учетной политикой инвестора, если финансовая отчетность ассоциированного предприятия используется инвестором, применяющим метод долевого участия.
Если ассоциированное предприятие имеет в обращении кумулятивные привилегированные акции, которыми владеют стороны, отличные от инвестора, и которые классифицируются как капитал, инвестор рассчитывает свою долю в прибылях или убытках после корректировки на сумму дивидендов по таким акциям, вне зависимости от того, объявлены ли эти дивиденды к выплате.
Когда доля инвестора в убытках ассоциированного предприятия становится равна его доле участия в ассоциированном предприятии или превышает эту долю, инвестор прекращает признание своей доли в дальнейших убытках. Доля участия в ассоциированном предприятии соответствует балансовой стоимости инвестиций в ассоциированное предприятие, учитываемых по методу долевого участия, вместе с долгосрочными вложениями, которые, в сущности, составляют часть чистых инвестиций инвестора в ассоциированное предприятие. Например, статья, погашение которой в обозримом будущем не планируется и не является вероятным, по существу представляет собой дополнительные инвестиции предприятия в ассоциированное предприятие. Такие статьи могут включать привилегированные акции и долгосрочную дебиторскую задолженность или долгосрочные займы, но не включают торговую дебиторскую задолженность, торговую кредиторскую задолженность или долгосрочную дебиторскую задолженность, в отношении которой предоставлено адекватное обеспечение, такую, например, как обеспеченные займы. Убытки, признанные по методу долевого участия в размере, превышающем инвестиции инвестора в обыкновенные акции, относятся к другим компонентам доли участия инвестора в ассоциированном предприятии в обратном порядке старшинства (т.е., приоритетности при ликвидации).
После уменьшения доли участия инвестора до нуля дополнительные убытки и обязательства признаются только в той мере, в какой инвестор принял на себя юридические обязательства или обязательства, обусловленные сложившейся практикой (конклюдентные обязательства) или совершил платежи от имени ассоциированного предприятия. Если впоследствии ассоциированное предприятие отражает у себя в отчетности прибыль, инвестор возобновляет признание своей доли в этой прибыли только после того, как его доля в прибыли становится равной непризнанной доле в убытках.
6. Убытки от обесценения
После применения метода долевого участия, включая признание убытков ассоциированного предприятия в соответствии с пунктом 29, инвестор применяет требования МСФО (IAS) 39 с целью определения необходимости признать какие-либо дополнительные убытки от обесценения в отношении чистых инвестиций инвестора в ассоциированное предприятие.
Инвестор также применяет требования МСФО (IAS) 39 с целью определения необходимости признать дополнительные убытки от обесценения в отношении доли участия инвестора в ассоциированном предприятии, которая не является частью чистых инвестиций, а также с целью определения суммы таких убытков от обесценения.
Поскольку гудвил, который формируется из балансовой стоимости инвестиций в ассоциированное предприятие, не признается отдельно, он не подлежит отдельному тестированию на обесценение с применением требований, установленных МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». Вместо этого балансовая стоимость инвестиций, взятая в целом, тестируется на обесценение согласно МСФО (IAS) 36 как отдельный актив путем сопоставления их возмещаемой стоимости (представляющей собой наибольшее из двух значений: стоимость от использования или справедливую стоимость за вычетом расходов на продажу) с их балансовой стоимостью в случаях, когда применение требований МСФО (IAS) 39 показывает, что инвестиции могли подвергнуться обесценению. Убыток от обесценения, признаваемый в таких обстоятельствах, не относится на какой-либо актив, включая гудвил, входящий в состав балансовой стоимости инвестиций в ассоциированное предприятие. Соответственно, любое восстановление такого убытка от обесценения признается в соответствии с МСФО (IAS) 36 в том случае, если балансовая стоимость инвестиций впоследствии возрастает. При определении стоимости от использования инвестиций предприятие оценивает:
(a) свою долю в приведенной стоимости расчетных будущих потоков денежных средств, которые, как ожидается, будут генерированы ассоциированным предприятием, включая потоки денежных средств от операций ассоциированного предприятия и поступления от окончательного выбытия инвестиций; или
(b) приведенную стоимость расчетных будущих потоков денежных средств в виде дивидендов, ожидаемых к получению от инвестиций и от окончательного выбытия инвестиций.
При правильных допущениях оба метода дают один и тот же результат.
Возмещаемая стоимость инвестиций в ассоциированное предприятие оценивается по каждому ассоциированному предприятию в отдельности, за исключением случаев, когда ассоциированное предприятие не генерирует поступления денежных средств от своей деятельности, которые были бы в целом независимы от поступлений денежных средств от прочих активов предприятия.
7. Отдельная финансовая отчетность
Инвестиции в ассоциированное предприятие должны отражаться в отдельной финансовой отчетности инвестора в соответствии с пунктами 38-43 МСФО (IAS) 27.
МСФО 28 не устанавливает, какие предприятия обязаны составлять отдельную финансовую отчетность предприятия, находящуюся в публичном доступе.
8. Раскрытие информации и дата переходаРаскрытию подлежит следующая информация:
(a) справедливая стоимость инвестиций в ассоциированные предприятия, для которых имеются объявленные котировальные цены;
(b) агрегированная финансовая информация ассоциированных предприятий, включая совокупные суммы активов, обязательств, выручки и прибыли или убытка;
(c) причины, по которым нарушается допущение об отсутствии у инвестора значительного влияния в случаях, когда инвестору прямо или косвенно через дочерние предприятия, принадлежит менее 20 процентов прав голоса или потенциальных прав голоса в отношении объекта инвестиций, но он считает, что оказывает значительное влияние;
(d) причины, по которым нарушается допущение о наличии у инвестора значительного влияния в случаях, когда инвестору прямо или косвенно через дочерние предприятия, принадлежит 20 или более процентов прав голоса или потенциальных прав голоса в отношении объекта инвестиций, но он считает, что не оказывает значительного влияния;
(e) дата окончания отчетного периода финансовой отчетности ассоциированного предприятия, если такая финансовая отчетность используется при применении метода долевого участия и составлена на отчетную дату или за отчетный период, которые отличаются от отчетной даты или отчетного периода инвестора, с указанием причины использования другой отчетной даты или другого отчетного периода;
(f) характер и степень значительных ограничений (например, возникающих в результате кредитных соглашений или нормативных требований) способности ассоциированных предприятий переводить средства инвестору в форме денежных дивидендов или возврата займов или авансов;
(g) непризнанная доля в убытках ассоциированного предприятия, как за отчетный период, так и нарастающим итогом, если инвестор прекратил признание своей доли в убытках ассоциированного предприятия;
(h) тот факт, что ассоциированное предприятие не отражается в учете по методу долевого участия в соответствии с пунктом 13;
(i) агрегированная финансовая информация ассоциированных предприятий, либо по отдельности, либо по группам, для учета которых не применяется метод долевого участия, включая совокупные суммы активов, обязательств, выручки и прибыли или убытка.
Инвестиции в ассоциированные предприятия, учитываемые по методу долевого участия, должны классифицироваться как долгосрочные (внеоборотные) активы. Доля инвестора в прибыли или убытке таких ассоциированных предприятий и балансовая стоимость таких инвестиций должна раскрываться отдельно. Доля инвестора в прекращенной деятельности таких ассоциированных предприятий также должна раскрываться отдельно.
Доля инвестора в изменениях, признанных в составе прочей совокупной прибыли ассоциированного предприятия, должна признаваться инвестором непосредственно в составе прочей совокупной прибыли.
Согласно МСФО (IAS) 37 «Оценочные резервы, условные обязательства и условные активы», инвестор должен раскрывать следующую информацию:
(a) долю инвестора в условных обязательствах ассоциированного предприятия, принятых совместно с другими инвесторами;
(b) условные обязательства, возникшие в связи с солидарной ответственностью инвестора в отношении всех обязательств ассоциированного предприятия или какой-либо их части.

Тема 10. Учет и оценка финансовых инструментов (МСФО 32, 39)
Представление информации
Признание и оценка финансовых инструментов
Первоначальное признание
Первоначальная оценка финансовых активов и финансовых обязательств
Последующая оценка финансовых обязательств
Доходы и убытки при переоценке по справедливой стоимости
Обесценение и безнадежная задолженность по финансовым активам
1. Представление информацииОпределения
Динамичный характер международных финансовых рынков имеет своим результатом широко распространенное использование разнообразных финансовых инструментов, начиная от традиционных первичных инструментов, таких как облигации, и заканчивая различными формами производных инструментов, такими как процентные свопы.
Финансовый инструмент - это любой договор, в результате которого одновременно возникают финансовый актив у одного предприятия и финансовое обязательство или долевой инструменту другого.
Договоры на поставку товаров, и в соответствии с которыми обязательства любой из сторон могут погашаться в денежной форме или с помощью другого финансового инструмента, должны учитываться как если бы они являлись финансовыми инструментами, за исключением договоров на поставку товаров, которые (а) были заключены с целью удовлетворения ожидаемых потребностей предприятия по закупкам, реализации или использованию товаров и продолжают соответствовать этим потребностям, (б) были предназначены для этих целей при заключении и (в) ожидается, что погашение обязательств по ним будет произведено в виде поставки товара.
Финансовый актив - это любой актив, являющийся:
(а)денежными средствами;
(б)договорным правом на получение денежных средств или другого финансового актива от другого предприятия;
(в)договорным правом на обмен финансовых инструментов с другим предприятием на потенциально выгодных условиях; или
(г)долевым инструментом другого предприятия.
Валюта (денежные средства) - это финансовый актив, поскольку она представляет собой средство обмена и, таким образом, является основой, на которой все сделки оцениваются и представляются в финансовой отчетности. Денежный депозит в банке или аналогичном финансовом учреждении является финансовым активом, потому что он представляет собой договорное право вкладчика получить деньги из этого учреждения или выписать чек или аналогичный инструмент на остаток счета в пользу кредитора в уплату но финансовому обязательству.
Общими примерами финансовых активов, предусматривающих право получения по договору денежных средств в будущем, а также финансовых обязательств, предусматривающих обязательства по договору осуществить платеж в будущем, являются:
(а) дебиторская и кредиторская задолженность по торговым операциям;
(Ь) векселя к получению и к оплате;
(с) задолженность по займам к получению и к оплате; и
(d) суммы долга по облигациям к получению и к оплате.
В каждом случае предусмотренное договором право требования (или обязанность по уплате) денежных средств одной стороны обеспечивается соответствующей обязанностью по уплате (или правом получения) денежных средств другой стороны.
Финансовое обязательство – это любое обязательство по договору:
(а)предоставить денежные средства или иной финансовый актив другому предприятию, или
(б)обменять финансовые инструменты с другим предприятием на потенциально невыгодных условиях.
Предприятие может иметь договорное обязательство с возможностью погашения как оплатой финансовыми активами, так и в форме собственных долевых ценных бумаг. В таком случае, если количество долевых ценных бумаг, необходимых для погашения обязательства, варьируется в зависимости от изменений в их справедливой стоимости таким образом, что суммарная справедливая стоимость долевых ценных бумаг, используемых для погашения обязательства, всегда равна сумме договорного обязательства, то владелец обязательства не подвергается риску получения дохода или убытка от ценовых колебаний его долевых ценных бумаг Такое обязательство должно учитываться как финансовое обязательство предприятия.
Долевой инструмент - это любой договор, подтверждающий право на долю активов предприятия, та вычетом всех его обязательств
Примерами долевых инструментов являются простые акции, определенные типы привилегированных акций, а также варранты или опционы па подписку или покупку обыкновенных акций предприятия-эмитента. Обязательство предприятия выпустить собственные долевые инструменты в обмен на финансовые активы другой стороны не является потенциально невыгодным, потому что оно ведет к увеличению собственного капитала и не может привести к убытку для предприятия. Возможность того, что существующие владельцы долей собственного капитала предприятия могут обнаружить понижение справедливой стоимости своей доли в результате этого обязательства, не делают его невыгодным для самого предприятия.
Опцион или аналогичный инструмент, приобретенный предприятием, который дает ему право на обратный выкуп его собственных долевых инструментов, не является финансовым активом данного предприятия. Предприятие не получит деньги или другой финансовый актив с помощью исполнения этого опциона. Исполнение опциона не является потенциально выгодным для предприятия поскольку оно ведет к уменьшению собственного капитала и выбытию активов. Любое изменение в собственном капитале, отраженное в учете предприятия и результате выкупа и аннулирования своих собственных долевых инструментов, представляет собой перемещение собственного капитала между теми владельцами долевых инструментов, которые отказываются от своей доли собственного капитала предприятия и теми, которые сохраняют свои доли, но не прибыль или убыток для самого предприятия.
Денежные финансовые активы и финансовые обязательства (также называемые денежными финансовыми инструментами) - это финансовые активы и финансовые обязательства, предусматривающие получение или выплату фиксированных или определяемых денежных сумм.
Справедливая стоимость - сумма денежных средств, достаточная для приобретения актива или погашения обязательства при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга сторонами.
Рыночная стоимость - сумма денежных средств, которая может быть получена при реализации или должна быть уплачена при приобретении финансового инструмента на активном рынке.
Финансовые инструменты включают как первичные инструменты, такие как дебиторская и кредиторская задолженность и долевые ценные бумаги, так и производные инструменты: финансовые опционы, фьючерсные и форвардные контракты, процентные и валютные свопы. Производные финансовые инструменты, признанные или не признанные в балансе, отвечают определению финансового инструмента и, соответственно, являются предметом рассмотрения МСФО 32.
Физические активы, такие как запасы, основные средства, арендованные активы, а также нематериальные активы, такие как патенты и торговые марки, не являются финансовыми активами. Контроль за такими физическими и нематериальными активами создает возможность обеспечивать поступление денежных средств или других активов, но он не приводит к возникновению действительного права на получение денежных средств или других финансовых активов.
Активы, аналогичные авансированным расходам, будущая экономическая выгода от которых состоит в получении товаров или. услуг, в отличие от права на получение денежных средств или другого финансового актива, финансовыми активами не являются. Аналогично, такие статьи как доходы будущих периодов и большинство гарантийных обязательств не являются финансовыми обязательствами, поскольку вероятный отток связанных с ними экономических выгод состоит в предоставлении товаров и услуг, а не денежных средств или иного финансового актива.
Обязательства и собственный капитал
Эмитент финансового инструмента должен классифицировать его, или составляющие его части, как обязательство или собственный капитал, а соответствии с содержанием договора при первоначальном признании инструмента в балансе и определениями финансового обязательства и долевого инструмента
Важнейшим признаком финансового обязательства, отличающим его от долевого инструмента, является наличие договорного обязательства одной стороны по финансовому инструменту (эмитента) предоставить либо денежные средства, либо другой финансовый актив другой стороне (владельцу), или осуществить с владельцем инструмента его обмен на другой финансовый инструмент на потенциально невыгодных для эмитента условиях. При наличии такого договорного обязательства этот инструмент отвечает определению финансового обязательства независимо от способа его погашения.
Если финансовый инструмент не содержит договорное обязательство со стороны эмитента передать денежные средства или другой финансовый актив, или обменять данный финансовый инструмент на другой на потенциально невыгодных условиях, то он является долевым инструментом- Несмотря на то, что владелец долевого инструмента может иметь право на получение пропорциональной доли дивидендов или иных доходов, распределяемых из собственного капитала эмитента, последний не обязан по договору осуществлять распределение такого рода доходов.
Проценты, дивиденды, убытки и доходы
Проценты, дивиденды, убытки и доходы, относящиеся к финансовому инструменту, или его элемента. классифицированному как финансовое обязательство, должны отражаться в отчете о прибылях, и убытках как расходы или доходы. Распределение доходов владельцам финансового инструмента, классифицированного как долевой инструмент, относится эмитентом непосредственно в дебет счета собственного капитала
Классификация финансового инструмента в балансе определяет, будут ли проценты, дивиденды, убытки и доходы, связанные с этим инструментом, классифицироваться как расходы или доходы и представляться в отчете о прибылях и убытках. Таким образом, выплаты дивидендов на акции, рассматриваемые как обязательства, классифицируются как расходы, аналогично процентам на облигацию, и представляются в отчете о прибылях и убытках. Точно так же доходы и убытки, связанные с погашением или рефинансированием инструментов, классифицированных как обязательства, представляются в отчете о прибылях и убытках, в то время как погашение или рефинансирование инструментов, классифицированных как собственный капитал эмитента, представляются в отчетности как движение собственного капитала.
Взаимозачет финансовых активов и финансовых обязательств
Финансовый актив и финансовое обязательство должны взаимозачитываться, а в балансе должна отражаться сальдированная сумма, когда предприятие:
(а)имеет юридически обеспеченное право осуществить взаимозачет признанных в балансе сумм; и
(б)намеревается либо произвести взаиморасчет, либо реализовать актив и погасить обязательство одновременно.
2. Признание и оценка финансовых инструментовОпределения четырех категорий финансовых активов
Финансовые активы или обязательства, предназначенные для торговли, - это активы или обязательства. приобретенные или принятые на себя главным образом с целью извлечения прибыли л результате краткосрочных колебаний цен или маржи дилера. Финансовый актив следует классифицировать как предназначенный для торговли, если, независимо от причин его приобретения, он является частью портфеля, структура которого фактически свидетельствует о стремлении к получению прибыли в краткосрочной перспективе. Производные финансовые активы и производные финансовые обязательства всегда рассматриваются в качестве предназначенных для торговли, кроме тех случаев, когда они определены к качестве эффективных инструментов хеджирования.
Обязательства, предназначенные для торговли, включают (а) производные обязательства, не используемые в качестве инструментов хеджирования и (б) обязательства продавца по поставке ценных бумаг при «коротких» продажах (предприятия, продающего ценные бумаги, которыми оно не владеет па момент продажи). Использование обязательства для финансирования коммерческой деятельности не означает, что данное обязательство предназначено для торговли.
Инвестициями, удерживаемыми до погашения, являются финансовые активы с фиксированными или определяемыми платежами и фиксированным сроком погашения, которыми предприятие твердо намерено и способно владеть до наступления срока погашения, за исключением ссуд и дебиторской задолженности, предоставленных предприятием.
Ссуды и дебиторская задолженность, предоставленные предприятием, представляют собой финансовые активы предприятия, предоставляющего денежные средства, товары или услуги непосредственно дебитору, за исключением тех случаев, когда они предоставляются в целях немедленной их перепродажи в самое ближайшее время или в краткосрочной перспективе. В последних случаях они классифицируются как предназначенные для торговли. Ссуды и дебиторская задолженность, предоставленные предприятием, не включаются в состав инвестиций, удерживаемых до погашения, но в соответствии с МСФО 39 они попадают в отдельную категорию.
Ссуда считается предоставленной предприятием, если приобретение прав требования по ней осуществляется путем непосредственного участия предприятия в ссуде, предоставленной другим кредитором, при условии, что предприятие оплачивает ее в день предоставления данной ссуды другим кредитором. Однако долевое участие в пуле ссуд или дебиторской задолженности, например, в связи с секьюритизацией, представляет собой приобретение в результате переуступки прав требования, а не предоставление ссуды, так как предприятие не предоставило денежные средства, товары или услуги непосредственно исходным дебиторам и не приобрело свою долю участия вместе с другим кредитором в тот же день, когда были предоставлены исходные ссуды или дебиторская задолженность. Кроме того, сделка, являющаяся по своей сути переуступкой прав требования по ранее предоставленной ссуде - например, ссуда неконсолидированному специализированному юридическому лицу, предназначенная для финансирования приобретения им ссуд, предоставленных другими, - не относится к ссудам, предоставленным предприятием. Ссуда, приобретенная предприятием в ходе объединения предприятий, считается предоставленной предприятием-покупателем при условии, что ее точно так же классифицировало приобретаемое предприятие. Оценка ссуды при поглощении проводится, согласно Казахстанском Стандарту КСБУ 22, Объединение предприятий. Ссуда, приобретенная в ходе объединения в синдикаты, считается предоставленной, потому что каждый кредитор участвует в предоставлении ссуды и предоставляет денежные средства непосредственно дебитору.
Ссуды или дебиторская задолженность, которые не были предоставлены, а были получены в результате переуступки прав требования, классифицируются в зависимости от конкретной ситуации как «удерживаемые до погашения», «имеющиеся з наличии для продажи» или «предназначенные для торговли».
Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи - это те финансовые активы, которые не попали в следующие категории: (а) ссуды и дебиторская задолженность, предоставленные предприятием, (б) инвестиции, удерживаемые до погашения, я (в) финансовые активы, предназначенные для торговли (см. параграф 21).
Финансовый актив классифицируется как имеющийся в наличии для продажи, если его нельзя отнести ни к одной из трех категорий финансовых активов, а именно: предназначенные для торговли, удерживаемые до погашения, ссуды и дебиторская задолженность, предоставленная предприятием. Финансовый актив классифицируется как предназначенный для торговли, а не как имеющийся в наличии для продажи, если он является частью портфеля аналогичных активов, сделки с которыми свидетельствуют о стремлении к получению прибыли либо от колебаний курса в краткосрочной перспективе, либо в качестве маржи дилера.
Определения, связанные с признанием и оценкой
Амортизированные затраты на приобретение финансового актива или финансового обязательства - это стоимость финансового актива или обязательства, определенная при первоначальном признании, минус выплата основной суммы долга, плюс или минус накопленная амортизация разницы между первоначальной стоимостью и стоимостью на момент погашения, минус частичное списание (осуществляемое напрямую или с использованием корректировочного счета) в связи с обесценением или безнадежной задолженностью.
Метод эффективной ставки процента - это метод расчета амортизации с использованием эффективной ставки процента финансового актива или финансового обязательства.
Эффективная ставка процента - это ставка, которая применяется при точном дисконтировании ожидаемой суммы будущих денежных платежей до наступления срока платежа или очередной даты пересмотра ставки до текущей чистой балансовой стоимости финансового актива или финансового обязательства. В расчет включаются все вознаграждения и прочие суммы, выплаченные или полученные сторонами договора. Эффективная ставка процента иногда называется уровнем дохода к погашению или к моменту следующего пересмотра ставки и является внутренней ставкой доходности финансового актива или финансового обязательства за данный период.
Эффективная ставка процента (эффективный доход) денежного финансового инструмента - это ставка, которая при использовании о расчетах дисконтированной стоимости позволяет определить балансовую стоимость инструмента. При расчете дисконтированной стоимости ставка процента применяется к сумме будущих денежных поступлений или платежей с даты составления отчетности до даты следующего изменения ставки (наступления срока платежа), и к предполагаемой балансовой стоимости (основной сумме) на ту же дату. Ставка процента для инструмента с фиксированной ставкой, учтенного по амортизированной стоимости, равняется первоначальной ставке, а для инструмента с плавающей процентной ставкой или инструмента, учтенного по справедливой стоимости, - текущей рыночной ставке. Эффективная ставка процента иногда увязывается с уровнем дохода и погашен то или к моменту следующего пересмотра ставки и является
Затраты по сделке - дополнительные издержки, непосредственно связанные с приобретением или выбытием финансового актива или обязательства.
Затраты по сделке включают вознаграждение и комиссионные, уплаченные агентам, консультантам, брокерам и дилерам; сборы регулирующих органов и фондовых бирж, а также налоги и сборы за перевод средств. Затраты по сделке не включают премию и дисконт по долговым инструментам, затраты на финансирование, распределенные внутренние административные расходы и затраты по управлению активами.
Твердое соглашение - имеющий обязательную силу договор обмена указанным количеством ресурсов по определенной цене в определенный день (определенные дни) в будущем.
Контроль над активом - право на получение будущих экономических выгод от использования данного актива.
Прекращение признания означает списание финансового актива, обязательства или доли финансового актива или обязательства с бухгалтерского баланса предприятия.
3. Первоначальное признание
Предприятию следует признавать финансовый актив или финансовое обязательство в балансе тогда и только тогда, когда оно становится стороной по договору в отношении финансового инструмента.
4. Первоначальная оценка финансовых активов и финансовых обязательствПри первоначальном признании финансового актива или финансового обязательства предприятию следует оценивать его по фактическим затратам, т.е. по справедливой стоимости внесенного (в случае актива) или полученного (в случае обязательства) за него возмещения. Затраты по совершению сделки включаются в первоначальную оценку всех финансовых активов и обязательств.
Справедливая стоимость внесенного или полученного возмещения обычно зависит от иены данной сделки или других рыночных цен. В случае, если рыночные цены нельзя определить с достаточной степенью достоверности, то справедливая стоимость возмещения рассчитывается как сумма всех будущих платежей или поступлений денежных средств, дисконтированная (если это существенно меняет подученные результаты) с использованием преобладающей рыночной ставки процента для аналогичного инструмента (аналогичного в отношении валюты, срока, типа процентной ставки и других факторов), выпушенного эмитентом с аналогичным рейтингом кредитоспособности.
5. Последующая оценка финансовых обязательствПосле первоначального признания в балансе предприятие должно оценить по амортизированным затратам все финансовые обязательства за исключением обязательств, предназначенных для торговли, и обязательств по производным инструментам. После первоначального признания в балансе предприятию следует оценить по справедливой стоимости обязательства, предназначенные для торговли, и обязательства по производные инструментам, за исключением отражаемого по фактическим затратам обязательства по производным инструментам, исполняемого путем поставки связанного с ним некотируемого долевого инструмента, стоимость которого нельзя определить с достаточной степенью достоверности.
6. Доходы и убытки при переоценке по справедливой стоимостиПризнанный в учете доход или убыток от изменения справедливой стоимости финансового актива (финансового обязательства), который не является частью отношений хеджирования, должен отражаться следующим образом:
(а)доход или убыток по финансовому активу (обязательству), предназначенному для торговли, следует относить на чистую прибыль или убыток отчетного периода, в котором он возникает (в этом отношении производный финансовый инструмент всегда должен рассматриваться как предназначенный для торговли, за исключением случая, когда он определен в качестве инструмента хеджирования;
(б)доход или убыток по финансовому активу, имеющемуся в наличии для продажи, следует:
относить на чистую прибыль или убыток за период, в котором он возникает; либо
признавать непосредственно в собственном капитале в отчете о движении собственного капитала до момента продажи, погашения или иного выбытия финансового актива, или до того, как устанавливается факт обесценения финансового актива, когда полученный доход или убыток, ранее признаваемый в собственном капитале, необходимо отнести на чистую прибыль или убыток отчетного периода.
Доходы и убытки по финансовым активам и обязательствам, которые не переоцениваются по справедливой стоимости.
Доход или убыток по финансовым активам и финансовым обязательствам, отраженным по амортизированным затратам, признается в чистой прибыли или убытке тогда, когда либо прекратилось признания финансового актива или обязательства, либо произошло его обесценение, в том числе в процессе амортизации.
7. Обесценение и безнадежная задолженность по финансовым активамОбесценение финансового актива происходит в том случае, если его балансовая стоимость больше его оценочной возмещаемой суммы. По состоянию на каждую отчетную дату предприятию следует оценивать наличие объективных данных, свидетельствующих о возможном обесценении финансового актива или группы активов. При наличии таких данных предприятию необходимо рассчитать возмещаемую сумму актива или группы активов и признать в балансе убыток от обесценения.
К объективным данным, свидетельствующим об обесценении (безнадежной задолженности в отношении) финансового актива или группы активов, относится следующая информация, ставшая известной владельцу актива:
(а) значительные финансовые трудности эмитента;
(б) фактическое нарушение договора, например, отказ или уклонение от уплаты процентов или основной суммы долга;
(в) предоставление кредитором льготных условий по экономическим или юридическим причинам, связанным с финансовыми трудностями заемщика, на что кредитор не решился бы ни при каких других обстоятельствах;
(г) высокая вероятность банкротства или финансовой реорганизации эмитента;
(д) признание убытка от обесценения данного актива в финансовой отчетности за предыдущий период;
(е) исчезновение активного рынка для этого финансового актива в связи с финансовыми трудностями: или
(ж) ретроспективный анализ сроков погашения дебиторской задолженности, показывающий, что всю номинальную сумму дебиторской задолженности взыскать не удастся.
Исчезновение активного рынка в связи с тем, что ценные бумаги предприятия прекратили свободное обращение на рынке, не свидетельствует об обесценении актива. Ухудшение рейтинга кредитоспособности предприятия само по себе не свидетельствует об обесценении, хотя оно может служить доказательством обесценения с учетом другой доступной информации.
(а) Обесценение финансовых активов, учитываемых по амортизированным затратам
Если существует вероятность того, что предприятие не сможет взыскать полную сумму долга (основную сумму и проценты) согласно договорным условиям ссуд, дебиторской задолженности или удерживаемых до погашения инвестиций, учитываемых по амортизированным затратам, то имеет место убыток от обесценения или от безнадежной задолженности. Сумма убытка представляет собой разность между балансовой стоимостью актива и текущей стоимостью ожидаемых будущих потоков денежных средств, дисконтированных с использованием первоначальной эффективной ставки процента по финансовому инструменту (возмещаемая сумма). Денежные потоки, связанные с краткосрочной дебиторской задолженностью, как правило, не дисконтируются. Балансовая стоимость актива уменьшается до его оценочной возмещаемой суммы непосредственно или с использованием корректировочного счета в зависимости от ситуации Сумму убытка необходимо отнести на чистую прибыль или убыток отчетного периода.
(б) Обесценение финансовых активов, переоцениваемых по справедливой стоимости
Если убыток по финансовому активу, отраженному по справедливой стоимости (возмещаемая сумма ниже первоначальных затрат на приобретение), был отнесен непосредственно на собственный капитал и имеются объективное данные, свидетельствующие об обесценении актива, то весь накопленный чистый убыток, отнесенный непосредственно на собственный капитал, необходимо списать с собственного капитала и отнести на чистую прибыль или убыток отчетного периода, даже если не было прекращено признание финансового актива.
Сумма убытка, которую следует списать с собственного капитала и отразить в чистой прибыли или убытке, представляет собой разницу между затратами на приобретение актива (за вычетом каких-либо выплат основной суммы и амортизации) и текущей справедливой стоимостью (для долевых инструментов) или возмещаемой суммой (для долговых инструментов) за вычетом убытка от обесценения этого актива, ранее отраженного в чистой прибыли или убытке. Возмещаемой суммой долгового инструмента является текущая стоимость ожидаемых будущих потоков денежных средств, дисконтированных с использованием текущей рыночной ставки процента для сходного финансового инструмента.
Если в последующем периоде увеличивается справедливая стоимость или возмещаемая сумма финансового актива, отражаемого по справедливой стоимости, и это увеличение можно объективно связать с событием, случившимся после признания убытка чистой прибыли или убытках, то сумму убытка следует восстановить с ее последующим отнесением на чистую прибыль или убыток за период.
Процентный доход после признания обесценения
Начиная с момента частичного списания стоимости финансового актива до его оценочной возмещаемой суммы, процентный доход затем признается на основе процентной ставки, использованной для дисконтирования будущих потоков денежных средств в целях определения возмещаемой суммы. Кроме того, после первоначального признания убытка от обесценения предприятию следует тестировать данный актив на предмет его дальнейшего обесценения по состоянию на последующие отчетные даты.
Контрольные вопросы
1 Дайте определение финансовому инструменту, финансовый актив, Финансовое обязательство, долевой инструмент
2. Классификация активов, классификация обязательств
3. Методы оценки финансовых активов и обязательств.
4. Обесценение финансовых активов
Тема 11. Учет совместной деятельности
Совместные компанииСовместная компания это компания, совместно контролируемая двумя или более сторонами на основании заключенного ими договора.
Данные стороны также известны как участники совместной компании.
Ни один из участников не может единолично вести контроль за деятельностью, хотя одну из сторон могут назначить в качестве управляющей деятельностью компании.
Совместная компания может быть учреждена в разных формах, включая следующие:
совместно контролируемая деятельность
совместно контролируемые активы
совместно контролируемое юридическое лицо
Совместно контролируемая деятельность (пример: авиационное производство)
В данном случае стороны пользуются своими собственными активами и ресурсами, без регистрации отдельного юридического лица. Каждая из сторон несет свои затраты и обладает своей долей в доходах компании, согласно контракта.
Совместно контролируемые активы (пример: нефтяные трубопроводы)
В данном случае стороны осуществляют совместное управление, а иногда и совместно владеют активами, предоставляемыми совместной компании. Доходы и расходы разделяются в соответствии с договором.
Каждая из сторон ведет учет своей доли в совместно контролируемых активах, любых принятых обязательствах (включая обязательства, принятые совместно с другими сторонами), прибыли, доходов и расходов совместной компании.
Совместно контролируемое юридическое лицо (пример: компания по продаже продукции за рубежом)
Юридическое лицо, созданное компаниями (сторонами) для ведения совместной коммерческой деятельности. Каждая из сторон обычно вкладывает денежные средства или другие активы, учитываемые как инвестиции в совместно контролируемое юридическое лицо (совместную компанию). Совместная компания ведет свою собственную бухгалтерию.
Стороны ведут учет своих долей в совместной компании способом пропорциональной консолидации.
22. Пропорциональная консолидация
Компания «В» подписала соглашение о создании совместной компании по импорту и продаже косметических средств. Компания «В» стала обладателем права на получение 40% чистой прибыли и чистых активов совместно контролируемого юридического лица, созданного с данной целью. Ее вклад в акционерный капитал совместной компании составляет 40 у.е. (100 х 40%).
Консолидированная финансовая отчетность компании «В» включает ее долю активов, обязательств, доходов и расходов, а также любые условные обязательства, принимаемые совместной компанией.
Бухгалтерский баланс компании «В»
Актив Пассив Денежные средства 300 Кредиторская задолженность 840
Запасы 1000 Инвестиции
Инвестиции в совместную компанию 200
40 Начисления 300
Основные средства 100 Акционерный капитал 500
1640 1640
Бухгалтерский баланс совместной компании
Актив Пассив Денежные средства 20 Кредиторская задолженность 300
Запасы 200 Основные средства 360 Акционерный капитал
Нераспределенная прибыль 100
180
580 580

Консолидированный бухгалтерский баланс компании «В»
Актив Пассив Денежные средства 308 Кредиторская задолженность 960
Запасы 1080 Инвестиции 200 Начисления 300
Основные средства 244 Акционерный капитал
Доля в прибыли СК 500
72
1832 1832
Примечания: Денежные средства = 300+40%(20)=308
Запасы = 1000+40%(200)=1080
Основные средства = 100+40%(360)=244
Кредиторская задолженность = 840+40%(300)=960
Доля прибыли СК = 40%(180)=72
Каждая из строк баланса содержит 40% долю в СК. При консолидации величина инвестиции компании «В» в акционерный капитал совместной компании и соответствующая ей величина акционерного капитала совместной компании исключаются (на сумму 40 у.е.).

Тема 12. Прибыль на акцию МСФО (IAS) 331. Сфера применения
2. Определения
3. Оценка
4. Разводненная прибыль на акцию
5. Конвертируемые инструменты
6. Условно эмитируемые акции
7. Договоры, оплата по которым может осуществляться обыкновенными акциями (или денежными средствами)
1. Сфера примененияМСФО (IAS) 33 должен применяться компаниями, акции и потенциальные акции которых котируются на биржах, а также компаниями, которые осуществляют эмиссию акций или потенциальных акций для свободного обращения.
В случае, когда компания представляет как консолидированную, так и отдельную финансовую отчетность, то информация, раскрытия которой требует МСФО 33, представляется только в консолидированной отчетности.
ПРИМЕР – консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность
Вы составляете как консолидированную, так и индивидуальную финансовую отчетность. Вы рассчитываете прибыль на акцию на основе данных консолидированной отчетности, но не обязаны это делать в индивидуальной отчетности материнской компании.
Компания, которая раскрывает информацию о прибыли на акцию на основе своей индивидуальной финансовой отчетности, представляет такую информацию только в своем индивидуальном отчете о прибылях и убытках.
ПРИМЕР - консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность – отчетность материнской компании
Вы составляете как консолидированную, так и индивидуальную финансовую отчетность. Вы рассчитываете прибыль на акцию на основе данных обоих комплектов отчетности. Показатели, рассчитанные на базе индивидуальной отчетности материнской компании, только в нее и включаются.
2. ОпределенияАнтиразводняющий эффект – это увеличение прибыли на акцию, когда конвертируемые инструменты конвертируются в обыкновенные акции.
ПРИМЕР – антиразводняющий эффект
Вы конвертируете долг, полученный под высокие проценты, в обыкновенные акции. Экономия расходов по процентам (прибыль) увеличивает прибыль на акцию и даже создает возможность эмиссии дополнительных акций (без сокращения показателя прибыли на акцию).
Соглашение об условной эмиссии акций – это соглашение об эмиссии акций, которое зависит от выполнения определенных условий.
ПРИМЕР - соглашение об условной эмиссии акций
Вы предоставили работникам опционы на акции. Если они работают на вас в течение 3 лет, они вправе приобрести акции со скидкой. Это является соглашением об условной эмиссии акций.
Условно эмитируемые обыкновенные акции – это акции, размещаемые по небольшой или нулевой сумме денежных средств при условии выполнения определенных условий, установленных в соглашении об условной эмиссии акций.
ПРИМЕР - условно эмитируемые обыкновенные акции
Вы приобретаете бизнес в обмен на свои акции. Если цена на ваши акции падает в первые шесть месяцев более чем на 25%, то в качестве компенсации для продавцов вы выпускаете дополнительные акции (бесплатно).
Разводнение – это уменьшение прибыли на акцию, исходя из допущения, что конвертируемые инструменты конвертируются, что опционы (или варранты) исполняются или что акции выпускаются при соблюдении определенных условий.
ПРИМЕР – разводнение
Вы конвертируете долг, полученный под небольшие проценты, в обыкновенные акции. Экономия расходов по процентам (прибыль) не компенсирует уменьшение прибыли на акцию за счет эмиссии дополнительных акций.
Опционы, варранты и эквивалентные инструменты – это финансовые инструменты, которые дают их держателю право на приобретение акций.
ПРИМЕР – варрант
В целях уменьшения ставки процента по своим облигациям вы предлагаете варрант с каждой облигацией. Каждый варрант предоставляет его держателю право на приобретение акции по цене $55 в течение 3-х лет. Если рыночная цена за этот период превысит $55, то владелец исполнит варрант (реализует свое право) на приобретение акций со скидкой. Если же этого не произойдет, то варрант не будет исполнен, так как его держатель может купить акцию дешевле на рынке.
Обыкновенная акция – это долевой инструмент, который имеет подчиненный статус по отношению ко всем прочим видам долевых инструментов.
Потенциальная обыкновенная акция – это финансовый инструмент (или иной договор), который дает право его держателю на получение обыкновенных акций.
ПРИМЕР – потенциальные обыкновенные акции
Привилегированные акции вашей компании могут конвертироваться в эквивалентное количество обыкновенных акций в течение 2 лет. Они представляют собой потенциальные обыкновенные акции, даже если вы не знаете, будут ли держатели их конвертировать. (Это будет зависеть от курса акций каждого класса за указанный период. Если курс обыкновенной акции превысит курс привилегированной, то держатели последних осуществят их конвертирование и получат прибыль. Если же курс окажется ниже, то от реализации права они откажутся.)
Пут-опционы на обыкновенные акции – договоры, предоставляющие право его держателю продать обыкновенные акции по фиксированной цене в течение определенного периода.
ПРИМЕР – пут-опционы на обыкновенные акции
Вы размещаете новый класс акций по $10 за акцию. Пут-опцион позволяет держателю акций продать их обратно компании через 4 года за $16. Если рыночная цена на акцию окажется ниже $16, то ее держатель продаст акцию вам. Если же выше, то ее владелец получит прибыль, продав акцию на рынке.
Обыкновенные акции дают право на участие в распределении прибыли только после других видов акций (таких, например, как привилегированные акции).
ПРИМЕРЫ – привилегированные акции
У вас есть резервный капитал для выплаты дивидендов (прибыль) в размере $100 млн. Дивиденды по привилегированным акциям составляют $75 млн. Они будут выплачены в полном объеме до того, как держатели обыкновенных акций получат какие-либо дивиденды. Сумма их дивидендов не превысит $25 млн.
У вас имеются резервный капитал для выплаты дивидендов (прибыль) в размере $75 млн. Ваши дивиденды по привилегированным акциям составляют $75 млн. Они будут выплачены в полном объеме до того, как владельцы обыкновенных акций получат какие-либо дивиденды. Держатели обыкновенных акций не получат ничего.
Если у вас нет резервного капитала, то дивиденды на привилегированные акции не могут быть выплачены.
Компания может иметь несколько классов обыкновенных акций. Обыкновенные акции одного класса обеспечивают равные права на получение дивидендов.
Примеры потенциальных обыкновенных акций приведены ниже:
(i)финансовые обязательства (или долевые инструменты), включая привилегированные акции, которые конвертируются в обыкновенные акции;
(ii)опционы и варранты;
(iii)акции, которые будут выпущены при выполнении установленных в договоре условий, например, таких как приобретение бизнеса или иных активов.
МСФО (IAS) 32 дает определения финансового инструмента, финансового актива, финансового обязательства, долевого инструмента и справедливой стоимости, а также содержит методические руководства по применению указанных определений.
3. Оценка
Базовая прибыль на акцию
Компания обязана рассчитывать показатель базовой прибыли на акцию для прибыли, причитающейся держателям обыкновенных акций материнской компании, и, при представлении, прибыли от продолжающейся деятельности, причитающейся указанным владельцам акционерного капитала.
ПРИМЕР – прибыль от продолжающейся деятельности
Вы собираетесь продать свой розничный бизнес, соответственно в отчетности он классифицируется как предназначенный для продажи. У вас остается оптовый бизнес. Это продолжающаяся деятельность. Вы показываете прибыль на акцию для всего бизнеса и отдельно рассчитываете прибыль на акцию, основываясь только на данных о продолжающейся деятельности.
Базовая прибыль на акцию рассчитывается путем деления прибыли, причитающейся держателям обыкновенных акций материнской компании (числитель), на средневзвешенное число обыкновенных акций (знаменатель) за отчетный период.
ПРИМЕР - базовая прибыль на акцию
Ваша чистая прибыль после вычета налогов, дивидендов по привилегированным акциям и доли меньшинства составляет $500 млн. У вас имеется 25 млн. акций. Прибыль на акцию = 500/25 = $20 на акцию.
Базовая прибыль на акцию показывает долю каждой обыкновенной акции материнской компании в финансовых результатах деятельности за отчетный период.
Прибыль
Для расчета базовой прибыли на акцию, причитающейся держателям обыкновенных акций материнской компании, следует:
(i) определить прибыль от продолжающейся деятельности, причитающуюся материнской компании; и
(ii) прибыль, причитающуюся материнской компании, откорректировать на дивиденды по привилегированным акциям (после удержания налогов), разницы, возникающие в связи с расчетами по привилегированным акциям, и прочие подобные результаты операций с привилегированными акциями, классифицируемыми как акционерный капитал.
Включите в расчет также все статьи доходов и расходов, причитающиеся держателям обыкновенных акций материнской компании, учтенные за отчетный период (включая расходы по налогам и дивиденды по привилегированным акциям).
Сумма дивидендов по привилегированным акциям после удержания налогов, вычитаемая из прибыли (или убытка) – это:
(i) сумма дивидендов по некумулятивным привилегированным акциям после удержания налогов, объявленная за отчетный период; и
ПРИМЕР – привилегированные некумулятивные акции
В периоде 1 вы не выплачиваете дивиденды по привилегированным кумулятивным акциям в размере $140 млн.
В периоде 2 вы выплачиваете дивиденды по привилегированным акциям в размере $140 за период.
В периоде 1 не были понесены расходы, связанные с выплатой дивидендов по привилегированным акциям. Для периода 2 вы включаете $140 млн. дивидендов по привилегированным акциям в расход. Сопоставьте это с привилегированными кумулятивными акциями (см. ниже).
(ii) сумма предусмотренных за период дивидендов по привилегированным кумулятивным акциям после удержания налогов, независимо от того, были они объявлены или нет.
Исключите суммы дивидендов по привилегированным кумулятивным акциям, выплаченных (или объявленных) в течение текущего периода и относящихся к предыдущим периодам.
ПРИМЕР – привилегированные кумулятивные акции
В периоде 1 вы не выплачиваете дивиденды по привилегированным кумулятивным акциям в размере $80 млн.
В периоде 2 вы выплачиваете дивиденды по привилегированным акциям в размере $80 за период 1 и еще $80 за период 2.
В каждом из двух периодов вы учитываете $80 млн. дивидендов по привилегированным акциям как расход.
Если привилегированные акции первоначально приносят небольшие дивиденды и в целях компенсации размещаются компанией со скидкой, а в более поздние периоды на них выплачиваются дивиденды свыше рыночных показателей и в целях компенсации они приобретаются у инвесторов с премией, то тогда такие акции называются привилегированными акциями «с повышающимся курсом».
Скидка (или премия) при первичной эмиссии привилегированных акций с повышающимся курсом систематически списывается на нераспределенную прибыль на основе метода эффективной ставки процентов и для целей расчета прибыли на акцию рассматривается как дивиденды по привилегированным акциям.
ПРИМЕР –скидка при первичной эмиссии
Вы разместили привилегированные акции с номинальной стоимостью $100 за $96. Скидка в $4 списывается на нераспределенную прибыль в течение срока обращения привилегированных акций. В отчете о прибылях и убытках никакие суммы не отражаются. Для целей определения прибыли на акцию сумма амортизации скидки за каждый период добавляется к дивидендам на привилегированные акции.
Привилегированные акции могут быть выкуплены в рамках тендерного предложения их держателям. Превышение справедливой стоимости возмещения (выплачиваемого держателям привилегированных акций) над балансовой стоимостью привилегированных акций представляет собой доход держателей привилегированных акций и списывается против нераспределенной прибыли компании. Данная сумма вычитается при расчете прибыли (или убытка), причитающейся держателям обыкновенных акций материнской компании.
ПРИМЕР – выкуп привилегированных акций
Десять лет назад вы выпустили привилегированные акции с номинальной стоимостью $100 каждая. В настоящее время у вас образовались свободные средства, и вы выкупаете акции по $114 за акцию. Премия в размере $14 относится на нераспределенную прибыль. В отчете о прибылях и убытках по данной операции никакие суммы не отражаются. Для целей определения прибыли на акцию эти $14 вычитаются в периоде совершения операции выкупа.
Благоприятные изменения первоначальных условий конверсии или выплата дополнительного возмещения могут побудить конверсию конвертируемых привилегированных акций в более ранние сроки.
Превышение справедливой стоимости обыкновенных акций (или иного возмещения, выплачиваемого сверх справедливой стоимости обыкновенных акций, выпускаемых на первоначальных условиях конверсии), представляет собой доход держателей привилегированных акций, который вычитается при расчете прибыли, причитающейся держателям обыкновенных акций.
ПРИМЕР – конверсия привилегированных акций 1
Шесть лет назад вы эмитировали привилегированные акции с номинальной стоимостью $50 каждая. В настоящее время держатели конвертируют каждую привилегированную акцию в одну обыкновенную. Текущая рыночная цена обыкновенной акции составляет $62. Для целей определения прибыли на акцию премия в размере $12 списывается против нераспределенной прибыли в периоде совершения конверсии.
Если компания сможет принудить держателей привилегированных акций к конвертированию, когда курс обыкновенных акций опустится ниже $50, то при расчете прибыли на акцию соответствующая скидка будет отнесена в кредит нераспределенной прибыли.
Превышение балансовой стоимости привилегированных акций (над справедливой стоимостью возмещения, выплачиваемого для их погашения) добавляется при расчете прибыли, причитающейся держателям обыкновенных акций.
ПРИМЕР - конверсия привилегированных акций 2
Пять лет назад вы эмитировали привилегированные акции с номинальной стоимостью $10 каждая. В настоящее время держатели конвертируют каждую привилегированную акцию в одну обыкновенную. Текущая рыночная цена обыкновенной акции составляет $8. При расчете прибыли на акцию скидка в $2 относится в кредит нераспределенной прибыли в периоде совершения конверсии.
Акции
Для целей расчета базовой прибыли на акцию число обыкновенных акций определяется как средневзвешенное число акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода.
Средневзвешенное число акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода, – это число акций, находящихся в обращении на начало отчетного периода, скорректированное на количество выкупленных (или выпущенных) в течение периода акций, умноженное на взвешивающий временной коэффициент.
Взвешивающий временной коэффициент определяется количеством дней, в течение которых акция находилась в обращении, и представляется долей от совокупного числа дней в периоде; часто значение коэффициента округляется.
ПРИМЕРЫ – средневзвешенное число акций
Ваш отчетный период совпадает с календарным годом.
По состоянию на 1 января имелось в обращении 100 акций. К 1 июля их число увеличилось до 150. Средневзвешенное количество акций за отчетный период (оканчивающийся 31 декабря) составляет 125.
По состоянию на 1 января имелось в обращении 400 акций. К 1 апреля их число увеличилось до 600. Средневзвешенное количество акций в обращении за отчетный период (оканчивающийся 31 декабря) составляет 550.
(В одном квартале было 400 акций, в трех кварталах – 600).
Акции обычно включаются в расчет средневзвешенного числа акций с момента определения предполагаемого возмещения (который обычно совпадает с датой их эмиссии), например:
(i) акции, выпущенные в обмен на денежные средства, включаются в расчет, когда признается дебиторская задолженность (к получению денежных средств);
(ii) акции, выпущенные под добровольное реинвестирование дивидендов, включаются в расчет, когда дивиденды реинвестируются;
ПРИМЕР – реинвестирование дивидендов
Правление делает объявление о дивидендах 15 июня. Они будут выплачены 30 июня. Вы принимаете решение о получении дополнительных акций в счет своих дивидендов вместо денежных средств. Указанные акции будут включены в расчет средневзвешенного числа акций с 30 июня.
(iii) акции, выпущенные в результате конверсии долговых инструментов в акции, включаются с момента прекращения начисления процентов;
ПРИМЕР – дата прекращения начисления процентов 1
У вас есть облигация. Вы получаете проценты до 31 августа, после чего облигация конвертируется в акцию. Данная акция будет включена в расчет средневзвешенного числа акций с 1 сентября.
(iv) акции, выпущенные в счет погашения процентных платежей (или основной суммы долга по другим финансовым инструментам), включаются с момента прекращения начисления процентов;
ПРИМЕР - дата прекращения начисления процентов 2
У вас есть облигация. Компания-эмитент испытывает определенные проблемы с денежными средствами. Вместо процентов за период с 1 марта по 1 августа вы 20 августа получите акцию. .
Данная акция будет включена в расчет средневзвешенного числа акций с 1 марта, когда перестали начисляться проценты.
(v) акции, выпущенные в погашение обязательств, включаются в расчет с момента погашения обязательства;
ПРИМЕР – акции, выпущенные в целях погашения обязательств
Ваши профессиональные консультанты согласились получить акции в счет своего вознаграждения. 4 мая вы эмитируете акции, и эта дата рассматривается как дата погашения обязательства перед консультантами. Данные акции будут включены в расчет средневзвешенного числа акций с 4 мая.
(vi) акции, выпущенные в качестве оплаты приобретенного неденежного актива, включаются в расчет с момента принятия к учету факта приобретения;
ПРИМЕР - акции, выпущенные в качестве оплаты приобретаемого актива
Вместо передачи денежных средств в оплату приобретенного здания вы осуществляете эмиссию акций. Приобретение здания регистрируется в бухгалтерском учете 21 февраля. В расчет средневзвешенного числа акций соответствующие выпущенные акции будут включены с 21 февраля.
(vii) акции, выпущенные в счет оплаты оказанных услуг, включаются с того момента, когда такие услуги предоставлены.
ПРИМЕР - акции, выпущенные в счет оплаты предоставленных услуг
В счет оплаты услуг по включению ваших ценных бумаг в листинг фондовой биржи ваши профессиональные консультанты согласились получить акции. Эмиссия ваших акций была проведена 14 мая, но вы передали эти акции своим консультантам только 31 июля.
В расчет средневзвешенного числа акций новые акции будут включены с 14 мая, так как именно тогда были предоставлены услуги.
Акции, выпущенные как часть платы за приобретение компании, включаются в расчет средневзвешенного числа акций с момента приобретения. Покупатель учитывает соответствующие результаты приобретенной компании также с этой даты.
ПРИМЕР - акции, выпущенные в качестве платы за приобретение компании
В целях приобретения компании вместо оплаты денежными средствами вы эмитируете акции. Данное приобретение компании отражается в вашей отчетности 1 ноября. В расчет средневзвешенного числа акций указанные акции будут включены с 1 ноября.
Акции, выпущенные в результате конверсии обязательно конвертируемого инструмента, в расчет базовой прибыли на акцию включаются с момента заключения соответствующего договора.
ПРИМЕР – конверсия безусловно конвертируемого инструмента
В 2008 году вы эмитировали привилегированные акции, которые в 2014 году будут заменены обыкновенными акциями. Эти акции будут включены в расчет базовой прибыли на акцию с 2008 года. При расчете будут исключены все дивиденды на привилегированные акции.
Условно эмитируемые акции учитываются как находящиеся в обращении и включаются в расчет базовой прибыли на акцию только с того момента, когда выполнены все необходимые условия (т.е. произошли определенные события).
ПРИМЕР – условно эмитируемые акции
В 2007 году вы приобрели компанию в обмен на собственные акции. Если прибыль за 2007 и 2008 календарные годы соответствует предусмотренным в бюджете показателям, вы дополнительно эмитируете акции для продавца в феврале 2009 года. В расчет средневзвешенного числа акций дополнительные акции будут включены с 1 января 2009 года при условии выполнения бюджетных показателей.
Акции, выпускаемые исключительно по прошествии некоторого отрезка времени, не являются условно эмитируемыми, так как истечение времени является объективно существующим фактом.
Находящиеся в обращении акции, которые являются условно отзываемыми (подлежащими изъятию из обращения), не рассматриваются как находящиеся в обращении и исключаются из расчета базовой прибыли на акцию до того момента, когда они уже не подлежат изъятию из обращения.
ПРИМЕР – условно отзываемые акции
В 2005 году вы эмитировали 100 млн. акций номинальной стоимостью $10 каждая. Они представляют собой новый класс обыкновенных акций, которые могут быть аннулированы компанией в 2010 году при условии выплаты их держателям по $16 за акцию. До 2011 года они будут исключены из расчета базовой прибыли на акцию. В 2011 году акции уже не будут подлежать изъятию из обращения.
Акции могут выпускаться или изыматься из обращения без соответствующего изменения ресурсов.
ПРИМЕР – отсутствие изменений ресурсов
(i) капитализация или бонус-эмиссия (иногда называемая дивидендами, оплаченными акциями). Вместо выплаты дивидендов в денежной форме вы передаете акционерам дополнительные акции.
(ii) элемент бонуса в каждой другой эмиссии. Например, элемент бонуса в льготной эмиссии (эмиссии прав) для существующих акционеров;
Если акционеры владеют своими акциями в течение 3 лет, они получат 1 бонус-акцию на каждые 10 акций, находящихся в их собственности.
(iii) дробление акций;
Вами выпущено 2 млн. акций. Рыночная цена каждой акции составляет $1 000. Чтобы сделать акции менее дорогими, вы меняете номинал акции на $10 и доводите число акций до 200 млн.
(iv) операция, обратная дроблению акций (консолидация акций).
Вы выпустили 100 млн. акций.
В результате понесенных вашей компанией убытков рыночная стоимость акций снизилась до $0,50 за акцию. Вы решаете провести консолидацию акций, сформировав 2 млн. акций с номинальной стоимостью $25 за акцию.
Консолидация акций обычно приводит к сокращению числа акций в обращении без соответствующего уменьшения ресурсов.
При эмиссии, предполагающей капитализацию (или бонус-эмиссию, или дробление акций), акции выпускаются для существующих акционеров, при этом дополнительная оплата не предусматривается. Число выпущенных в обращение акций увеличивается, не приводя к увеличению ресурсов.
Число акций, находящихся в обращении до данного события, определяется корректировкой пропорционально изменению числа находящихся в обращении акций, как если бы данное событие произошло в начале самого раннего представляемого периода.
ПРИМЕР – корректировка в соответствии с самым ранним представляемым периодом
В 2009 году вы осуществили консолидацию своих акций, увеличив номинал с $2 до $30. Вы представляете отчетность за 2005-2009 годы. Все показатели средневзвешенного числа акций за 2005-2008 годы следует разделить на 15 ($30/$2), чтобы эти данные были сопоставимы с данными за 2009 год.
При бонус-эмиссии в соотношении два к одному число акций, находящихся в обращении до такой эмиссии, корректируется умножением на три в целях получения нового совокупного числа акций.
Общий эффект выкупа акций по справедливой стоимости заключается в уменьшении числа находящихся в обращении акций и соответствующем уменьшении ресурсов.
Примером может служить консолидация акций в комбинации со специальным дивидендом. Средневзвешенное число акций, находящихся в обращении за период, в котором совершена такая комбинированная операция, корректируется с учетом уменьшения числа акций с момента признания специального дивиденда.
ПРИМЕР – консолидация акций в комбинации со специальным дивидендом
Вы решаете провести консолидацию своих акций с 15 сентября. 20 акций номинальной стоимостью $1 каждая предусматривается поменять на 1 акцию с номинальной стоимостью $20. 30 сентября каждый акционер, владеющий акциями с номинальной стоимостью $20, получит специальный дивиденд в размере $1 на акцию. В расчет средневзвешенного числа акций в обращении скорректированное число акций будет включено с 30 сентября.
4. Разводненная прибыль на акциюПри отсутствии в обращении потенциальных акций разводнение прибыли на акцию не происходит. А при их наличии и когда представляется информация о базовой прибыли на акцию, требуется определить и разводненную прибыль на акцию.
Для расчета разводненной прибыли на акцию компания должна скорректировать прибыль и средневзвешенное число находящихся в обращении акций с учетом разводняющего эффекта всех потенциальных акций.
ПРИМЕР - разводненная прибыль на акцию – конвертируемые облигации
Вы эмитировали 100 млн. акций номинальной стоимостью $10 каждая. Вы также выпустили 2 млн. конвертируемых облигаций номинальной стоимостью $100 каждая. Процентная ставка по облигациям - 8%. Ставка налога - 25%. Каждая облигация конвертируется в 10 акций. Прибыль за отчетный период составила $740 млн.
Базовая прибыль на акцию = $740 млн./100 млн. = $7,40 на акцию.
Для расчета разводненной прибыли на акцию:
1. Прибавьте затраты по процентам, которые подлежали выплате по облигациям. Сумма рассчитывается с учетом налогообложения:
2 млн.* $100*8%*(1-25%)=$12 млн.
Прибыль с учетом корректировки на величину расходов по процентам = $740 млн. + $12 млн. = $752 млн.
2. Прибавьте к текущему числу акций количество новых акций, которые были бы выпущены при конвертировании всех облигаций:
2 млн. * 10 акций= 20 млн. + 100 млн. =120 млн. акций и потенциальных акций.
3. Разделите скорректированную прибыль на скорректированное число акций:
$752 млн./ 120 млн. акций и потенциальных акций = $6,27 на акцию.
Анализ
Облигации могут быть конвертированы в будущем. Если бы они конвертировались в настоящее время, то прибыль на акцию сократилась бы с $7,40 до $6,27. Вместе с ростом прибыли вследствие сокращения расходов по процентам увеличивается число акций в обращении, таким образом, конверсия облигаций уменьшает ценность акций, имеющихся у существующих на данный момент акционеров.
Задача расчета разводненной прибыли на акцию – в определении разводняющего эффекта всех потенциальных обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода. В результате:
(i) прибыль увеличивается на:
сумму дивидендов (после налогообложения) и
проценты, учтенные в отчетном периоде по разводняющим потенциальным акциям, скорректированные на любое изменение дохода (или расхода), которое обусловливается конверсией разводняющих потенциальных акций;
ПРИМЕР – разводненная прибыль на акции – конвертируемые акции
Вы эмитировали 100 млн. акций номинальной стоимостью $10 каждая. Вы также выпустили 3 млн. конвертируемых привилегированных акций номинальной стоимостью $400 каждая. Ставка дивиденда по акциям установлена в размере 11%. Дивиденды выплачиваются после налогообложения. Каждая привилегированная акция конвертируется в 40 обыкновенных акций. Прибыль за отчетный период составила $740 млн.
Базовая прибыль на акцию = $740 млн./100 млн. = $7,40 на акцию.
Для расчета разводненной прибыли на акцию:
1. Прибавьте затраты по дивидендам, подлежащим выплате по привилегированным акциям:
3 млн.* $400*11%=$132 млн.
Прибыль с учетом дивидендов по привилегированным акциям = $740 млн. + $132 млн. = $872 млн.
2. Прибавьте к текущему числу акций количество новых акций, которые были бы выпущены при конвертировании всех привилегированных акций:
3 млн. * 40 акций = 120 млн. + 100 млн. =220 млн. акций и потенциальных акций.
3. Разделите скорректированную прибыль на скорректированное число акций:
$872 млн. / 220 млн. акций и потенциальных акций = $3,96 за акцию.
Анализ
Привилегированные акции могут быть конвертированы в будущем. Если бы они конвертировались в настоящее время, то прибыль на акцию сократилась с $7,40 до $3,96. Вместе с ростом прибыли вследствие сокращения расходов по дивидендам на привилегированные акции увеличивается число обыкновенных акций в обращении, таким образом, конверсия привилегированных акций уменьшает ценность акций, имеющихся у существующих на данный момент акционеров.
(ii) средневзвешенное число находящихся в обращении акций увеличивается на средневзвешенное число дополнительных акций, которые бы были выпущены в обращение при условии конверсии всех разводняющих потенциальных акций.
ПРИМЕР - разводненная прибыль на акции – конвертируемые облигации и акции
(в данном примере объединены два предыдущих примера)
Вы эмитировали 100 млн. акций номинальной стоимостью $10 каждая. Вы также выпустили 2 млн. конвертируемых облигаций номинальной стоимостью $100 каждая. Процентная ставка по облигациям - 8%. Ставка налога -25%. Каждая облигация конвертируется в 10 акций.
Вы также выпустили 3 млн. конвертируемых привилегированных акций номинальной стоимостью $400 каждая. Ставка дивиденда по акциям установлена в размере 11%. Дивиденды выплачиваются после удержания налогов. Каждая привилегированная акция конвертируется в 40 обыкновенных акций. Прибыль за отчетный период составила $740 млн.
Базовая прибыль на акцию =$740 млн./100 млн. = $7,40 на акцию.
Для расчета разводненной прибыли на акцию:
1. Прибавьте затраты по процентам, которые подлежали выплате по облигациям. Сумма рассчитывается после удержания налогов:
2 млн.* $100*8%*(1-25%)=$12 млн.
2. Прибавьте затраты по дивидендам, подлежащим выплате по привилегированным акциям:
3 млн.* $400*11%=$132 млн.
Прибыль с учетом корректировки на дивиденды по привилегированным акциям и расходы по процентам = $740 млн. +$12 млн. + $132 млн. = $884 млн.
3. Прибавьте к текущему числу акций количество новых акций, которые были бы выпущены, если бы все облигации и привилегированные акции были конвертированы:
(2 млн.*10 акций)+ (3 млн.*40 акций)= 20 млн.+120 млн. + 100 млн. =240 млн. акций и потенциальных акций.
4. Разделите скорректированную прибыль на скорректированное число акций:
$884 млн. / 240 млн. акций и потенциальных акций = $4,02 на акцию.
Анализ
Облигации и привилегированные акции могут быть конвертированы в будущем. Если бы они были конвертированы в настоящее время, то прибыль на акцию сократилась бы с $7,40 до $4,02.
Прибыль
Для расчета разводненной прибыли на акцию компания корректирует прибыль (с учетом удержания налогов) на:
(i) любые дивиденды (или иные статьи), связанные с разводняющими потенциальными акциями, вычитающиеся при определении прибыли;
(ii) любые расходы по процентам, признанные за отчетный период, связанные с разводняющими потенциальными акциями;
(iii) любые иные изменения доходов (или расходов), обусловленные конверсией разводняющих потенциальных акций.
После конверсии потенциальных акций в акции три вышеуказанные статьи ((i)-(iii)) исчезают. Вместо этого новые акции получают право на участие в прибыли.
Таким образом, прибыль корректируется с учетом статей, указанных в (i)-(iii), и связанных с ними налогов.
Расходы, связанные с потенциальными акциями, включаются в транзакционные расходы и скидки.
ПРИМЕР – расходы
Вы эмитировали 100 млн. акций номинальной стоимостью $10 каждая.. Вы также выпустили 3 млн. конвертируемых привилегированных акций с номинальной стоимостью $400 каждая. Ставка дивиденда по акциям установлена в размере 11%. Дивиденды выплачиваются после удержания налогов. Каждая привилегированная акция конвертируется в 40 акций. Прибыль за отчетный период составила $740 млн.
При конверсии расходы, связанные с регистрацией и уплатой налогов, составляют 1% от общей стоимости новых выпускаемых акций.
Базовая прибыль на акцию =$740 млн./100 млн. = $7,40 на акцию.
Для расчета разводненной прибыли на акцию:
1. Прибавьте затраты по дивидендам, подлежащим выплате по привилегированным акциям:
3 млн.* $400*11%=$132 млн.
2. Рассчитайте затраты по конверсии:
3 млн.* $400*1%=$12 млн.
Прибыль с учетом корректировки на дивиденды по привилегированным акциям и затраты по конверсии = $740 млн. + $132 млн. -$12 млн. = $860 млн.
2. Прибавьте к текущему числу акций количество новых акций, которые были бы выпущены, если бы все привилегированные акции были конвертированы:
3 млн. * 40 акций = 120 млн. + 100 млн. =220 млн. акций и потенциальных акций.
3. Разделите скорректированную прибыль на скорректированное число акций:
$860 млн. / 220 млн. акций и потенциальных акций = $3,91 на акцию.
Анализ
Привилегированные акции могут быть конвертированы в будущем. Если бы они были конвертированы сегодня, то прибыль на акцию сократилась бы с $7,40 до $3,91. Затраты по конверсии =$0,05 на акцию ($3,96 - $3,91).
Конверсия потенциальных акций может привести к соответствующим изменениям доходов или расходов. Сокращение расходов по процентам, связанным с потенциальными акциями, и соответствующее повышение прибыли может привести к увеличению расходов по плану участия работников в прибыли.
Для расчета разводненной прибыли на акцию прибыль корректируется с учетом всех таких изменений доходов или расходов.
ПРИМЕР – план участия работников в прибыли
Ваши работники получают экономическую выгоду благодаря участию в прибыли. На эти цели направляется 5% от чистой прибыли после налогов, определяемой путем расчета базовой прибыли на акцию или разводненной прибыли на акцию, в зависимости от того, какая из этих величин окажется ниже.
Используя предыдущий пример, в котором разводненная прибыль на акцию оказывается ниже, соответственно, расчет будет выглядеть следующим образом:
5% от $860 млн. = $43 млн.
Скорректированная разводненная прибыль на акцию составит
$860 млн. - $43 млн. = $817млн. / 220 млн. акций и потенциальных акций = $3,71
Базовая прибыль составляет $740 млн.;
5% от нее дает $37 млн.
Скорректированная базовая прибыль на акцию:
($740 млн.-$43 млн.)/100 млн. акций = $6,97
Акции
Для расчета разводненной прибыли на акцию количество акций определяется увеличением средневзвешенного числа акций на средневзвешенное число акций, которые были бы выпущены в случае конверсии всех разводняющих потенциальных акций.
Разводняющие потенциальные акции должны рассматриваться как уже конвертированные на начало периода или даты выпуска потенциальных акций, если последняя наступит позднее.
Разводняющие потенциальные акции определяются отдельно для каждого представляемого отчетного периода. Число разводняющих потенциальных акций, включенное в расчет за период с начала года до текущей отчетной даты, не является средневзвешенным числом разводняющих потенциальных акций, включенных в расчет каждого промежуточного периода.
Взвешенное число потенциальных акций определяется за период, когда они находились в обращении. Потенциальные акции, которые аннулируются (или изымаются) в течение периода, включаются в расчет разводненной прибыли на акцию только для той части периода, в течение которой они находились в обращении.
ПРИМЕР – изъятые акции
Вы составляете отчетность за 2008 год. По состоянию на 1 января было 5 млн. потенциальных акций. Большинство из них представляют собой опционы на акции, предоставленные в рамках программы стимулирования директоров. Директор уволился 30 июня, и его опционы на акции (1 млн.) были аннулированы. Это привело к сокращению количества потенциальных акций до 4 млн. Данная цифра не менялась до 31 декабря. Таким образом, число потенциальных акций в первой половине года составит 5 млн., а во второй – 4 млн.
Потенциальные акции, которые конвертируются в акции в течение периода, включаются в расчет разводненной прибыли на акцию с начала периода до даты конверсии; с момента конверсии сформированные акции включаются в расчет базовой (и разводненной) прибыли на акцию.
Число акций, которое было бы выпущено при конверсии разводняющих потенциальных акций, определяется на основе условий эмиссии потенциальных акций. При наличии нескольких возможных вариантов конверсии исходят из наиболее выгодного для держателя потенциальных акций варианта конверсии (или цены исполнения опциона).
ПРИМЕР – наиболее выгодная цена исполнения опциона
Пять лет назад вы выпустили привилегированные акции номинальной стоимостью $100 каждая. Их держатели имеют опцион, предоставляющий им право в следующем году конвертировать каждую свою акцию в денежные средства ($125) или в одну обыкновенную акцию. На отчетную дату ваши обыкновенные акции продавались по $143 за акцию. Для расчета следует исходить из того, что держатели опционов, очевидно, предпочтут конверсию в обыкновенные акции, а не денежные средства.
Разводняющие потенциальные акции
Потенциальные акции рассматриваются как разводняющие только в том случае, когда их конверсия в акции приведет к уменьшению прибыли на акцию от продолжающейся деятельности.
ПРИМЕР - разводняющие потенциальные акции
Базовая прибыль на акцию = $7,40.
Разводненная прибыль на акцию составит $3,71 (см. ПРИМЕР - план участия работников в прибыли).
Конверсия будет обладать разводняющим действием, так как после нее прибыль на акцию держателей обыкновенных акций уменьшится.
В качестве контрольного показателя для идентификации разводнения прибыли компания использует значение прибыли от продолжающейся деятельности. Прибыль соответствующим образом корректируется, и исключаются статьи, связанные с прекращаемой деятельностью.
Потенциальные акции являются антиразводняющими в том случае, когда их конверсия в акции приводит к увеличению прибыли на акцию от продолжающейся деятельности. При расчете разводненной прибыли на акцию не принимается во внимание конверсия, исполнение опционов или иной выпуск потенциальных акций, которые имели бы антиразводняющее действие.
ПРИМЕР - антиразводняющие потенциальные акции
Базовая прибыль на акцию = $7,40.
Разводненная прибыль на акцию составит $3,71 (см. ПРИМЕР - план участия работников в прибыли).
Конверсия будет обладать разводняющим действием, так как после нее прибыль на акцию для держателей обыкновенных акций уменьшится.
Выпущенные высокодоходные облигации, которые в случае конверсии имели бы антиразводняющее действие, в расчет разводненной прибыли на акцию не включаются .
При определении того, являются ли потенциальные акции разводняющими или антиразводняющими, каждый выпуск потенциальных акций рассматривается отдельно. Последовательность включения в расчет потенциальных акций может повлиять на разводняющий эффект.
Для максимизации разводнения базовой прибыли на акцию каждая эмиссия потенциальных акций рассматривается, начиная с наиболее разводняющей и заканчивая наименее разводняющей: потенциальные акции с наименьшей «прибылью на дополнительную акцию» включаются в расчет прежде тех, которые обеспечивают более высокую прибыль на дополнительную акцию.
Опционы и варранты обычно включаются в расчет первыми, так как они не влияют на знаменатель расчета.
Опционы, варранты и их эквиваленты
Для расчета разводненной прибыли на акцию компания должна предположить, что опционы и варранты компании исполнены.
Предполагаемые поступления по указанным инструментам следует рассматривать как полученные от размещения акций по среднему рыночному курсу акций за отчетный период.
ПРИМЕР – варранты со средней рыночной ценой исполнения
Вы эмитировали 200 млн. акций.
Вы выпустили варранты на 10 млн. акций, которые должны быть исполнены в следующем году.
Цена исполнения варранта составит $37.
Средний рыночный курс ваших акций за текущий отчетный период составил $37.
Предполагается, что курс таких акций является справедливым и они не оказывают ни разводняющего, ни антиразводняющего действия. При расчете разводненной прибыли на акцию они игнорируются.
Разница между числом выпущенных акций и числом акций, которые были бы выпущены по среднему рыночному курсу за отчетный период, будет отражаться как эмиссия акций без возмещения.
Опционы и варранты являются разводняющими в том случае, когда они исполняются по цене, которая ниже среднего рыночного курса акций за отчетный период. Величина разводнения равна разнице между средним рыночным курсом акций за отчетный период и ценой исполнения опционов и варрантов.
ПРИМЕР – варранты с ценой исполнения ниже средней рыночной цены
Вы выпустили варранты на 10 млн. акций, которые должны быть исполнены в следующем году.
Цена исполнения варранта составит $33.
Средний рыночный курс ваших акций за текущий период составил $37.
Разность в $4 ($37 - $33) – разводняющий эффект от варрантов на акцию.
Такие акции не создают поступлений и не оказывают влияния на прибыль, причитающуюся на находящиеся в обращении обыкновенные акции. Они имеют разводняющий эффект и при расчете разводненной прибыли на акцию прибавляются к числу выпущенных в обращение акций.
Опционы и варранты дают разводняющий эффект только в том случае, когда средний рыночный курс акций за отчетный период превышает цену исполнения опционов или варрантов (т.е. они «в деньгах»). Ранее отраженная в отчетности прибыль на акцию для отражения изменений курса акций ретроспективно не корректируется.
Опционы на акции для работников с фиксированными условиями при расчете разводненной прибыли на акцию учитываются как опционы. Они рассматриваются как находящиеся в обращении с даты их передачи работникам.
ПРИМЕР – опционы на акции для работников
В 2005 году вы выпустили для своих работников опционы на акции, которые могут быть исполнены после 3 лет работы в вашей компании. Для целей определения разводненной прибыли на акцию они учитываются как находящиеся в обращении с даты их передачи в 2005 году.
Опционы на акции для работников, увязанные с результатами деятельности, учитываются как условно эмитируемые акции, так как их эмиссия зависит от выполнения определенных условий (помимо истечения установленного срока).
ПРИМЕР - опционы на акции для работников, увязанные с результатами деятельности 1
В 2008 году вы выпустили для работников опционы на акции, которые могут быть исполнены при условии, что прирост прибыли в последующие 3 года службы будет превышать 10%. Для целей определения разводненной прибыли на акцию они учитываются как условно эмитируемые акции (см. ниже).
5. Конвертируемые инструменты
Разводняющий эффект конвертируемых инструментов должен быть отражен в показателе разводненной прибыли на акцию.
Конвертируемые привилегированные акции дают антиразводняющий эффект всякий раз, когда размер дивиденда по таким акциям за текущий период превышает базовую прибыль на акцию.
ПРИМЕР – конвертируемые привилегированные акции - антиразводняющие
По вашим конвертируемым привилегированным акциям выплачивается дивиденд в размере 15%. Прибыль на акцию составила 12% от среднего рыночного курса акции. В связи с тем, что привилегированная акция обеспечила более высокий доход, она является антиразводняющей.
Аналогичным образом, конвертируемый долг дает антиразводняющий эффект в том случае, когда проценты по нему (после уплаты налогов и учета иных изменений доходов или расходов) в расчете на обыкновенную акцию, полученную при конверсии, превышают базовую прибыль на акцию.
ПРИМЕР – конвертируемый долг - антиразводняющий
Расходы по процентам на ваши конвертируемые облигации составляют 11% после налогообложения. Прибыль на акцию - 8% от среднего рыночного курса акции. В связи с тем, что каждая облигация принесла более высокий доход, она обладает антиразводняющим действием.
6. Условно эмитируемые акции
Как и при расчете базовой прибыли на акцию, условно эмитируемые акции учитываются как находящиеся в обращении и включаются в расчет разводненной прибыли на акцию при выполнении определенных условий (т.е. когда произошли определенные события).
Условно эмитируемые акции включаются в расчет с начала периода (или с момента заключения соглашения об условной эмиссии акций, в зависимости от того, какая дата является более поздней).
Если же условия не выполняются, то число условно эмитируемых акций, которое учитывается при расчете разводненной прибыли на акцию, определяется исходя из числа акций, которые были бы выпущены, если конец отчетного периода был бы окончанием периода выполнения условий эмиссии.
ПРИМЕР - опционы на акции для работников, увязанные с результатами деятельности 2
В 2008 году вы выпустили опционы на 40 млн. акций для работников, которые могут быть исполнены при условии, что прирост прибыли в последующие 3 года будет превышать 10%. Для расчета разводненной прибыли соответствующие акции учитываются как условно эмитируемые. В конце 2008 года в расчет средневзвешенного числа акций вы включаете 40 млн. акций, как если бы они были выпущены 31 декабря 2008 года.
В конце 2009 года целевой показатель прибыли не был достигнут, соответственно, 31 декабря 2009 года акции из расчета исключаются, при этом показатели финансовой отчетности за 2008 год не пересматриваются.
Пересмотр показателей финансовой отчетности не допускается, если условия в оговоренный период не выполнены.
Если по условиям соглашения эмиссия акций осуществляется при достижении заданного показателя прибыли и если этот показатель был достигнут на конец отчетного периода, но при этом он должен быть сохранен еще и в течение дополнительного срока, то при расчете разводненной прибыли дополнительные обыкновенные акции учитываются как находящиеся в обращении, если они обладают разводняющим действием.
ПРИМЕР - опционы на акции для работников, увязанные с результатами деятельности 3
В 2008 году вы выпустили опционы на 40 млн. акций для работников, которые могут быть исполнены при условии, что прирост прибыли в последующие 3 года будет превышать 10%. Для целей определения разводненной прибыли они учитываются как условно эмитируемые акции. В конце 2008 года вы прибавляете 40 млн. акций к средневзвешенному числу акций, как если бы они были выпущены 31 декабря 2008 года.
В конце 2009 года первое условие - целевой показатель прибыли - было выполнено, соответственно, акции продолжали приниматься в расчет с 31 декабря, несмотря на необходимость сохранения достигнутых показателей и в дальнейшем.
Условно эмитируемые акции в расчет базовой прибыли на акцию не включаются до окончания периода выполнения оговоренных условий.
Количество условно эмитируемых акций может зависеть от будущего рыночного курса обыкновенных акций. В таком случае, если они обладают разводняющим действием, то расчет разводненной прибыли основывается на числе акций, которое было бы выпущено, если бы рыночный курс в конце отчетного периода равнялся рыночному курсу в конце периода выполнения условий.
ПРИМЕР – условно эмитируемые акции
В 2004 году вы приобретаете компанию за свои акции. Если курс ваших акций в конце 2006 года станет ниже $200, то вы выпустите по 10 млн. акций для покрытия каждых $5 ниже указанного курса. В конце 2004 года курс акций оставил $185. Соответственно, в расчет включается 30 млн. акций – ((200 - 185) : 5) * 10 млн.
Если условие эмиссии связано со средним курсом за некоторый период времени, который выходит за пределы отчетного периода, то используется среднее значение за истекший период времени.
Число условно эмитируемых акций может зависеть от будущей прибыли и курса акций.
В таких случаях количество акций, включаемых в расчет разводненной прибыли на акцию, определяется двумя условиями (т.е. прибылью, полученной к настоящему моменту времени, и курсом акций на конец отчетного периода). Условно эмитируемые акции включаются в расчет разводненной прибыли только в том случае, когда выполняются оба условия.
ПРИМЕР – условная эмиссия акций – условия не выполнены
В 2008 году работникам были предоставлены опционы на 100 млн. акций, которые будут выпущены в 2011 году, если прибыль превысит $1,450 млн., а курс акций будет не ниже $775.
В конце 2008 года прибыль составила $1,265 млн., а курс акций превысил $775. В связи с тем, что было выполнено только одно из условий, данные потенциальные акции в расчет разводненной прибыли не включались.
В иных случаях число условно эмитируемых акций определяется другими условиями, не связанными с прибылью или курсом акций (например, открытием определенного числа розничных магазинов).
Такие условно эмитируемые акции подлежат включению в расчет разводненной прибыли на акцию.
7. Договоры, оплата по которым может осуществляться обыкновенными акциями (или денежными средствами)
В условиях действия договора, оплата по которому может осуществляться по выбору самой компании в форме акций или в денежной форме, компания исходит из того, что оплата осуществляется акциями, при этом соответствующие потенциальные акции включаются в расчет разводненной прибыли на акцию, если это создает разводняющий эффект.
ПРИМЕР - денежные средства или акции 1
Вы приобретаете здание. Продавец предоставляет вам право выбора формы оплаты: денежными средствами в размере $10 млн. или выпуском акций на ту же сумму. Для расчета разводненной прибыли на акцию вы исходите из допущения, что оплата будет произведена акциями. Если акции выпускаются по цене ниже рыночной, вы включаете их в расчет.
Если по договору форма оплаты определяется другой стороной , то при расчете разводненной прибыли на акцию компания исходит из той формы оплаты (денежными средствами или акциями), которая создает более сильный разводняющий эффект.
ПРИМЕР – денежные средства или акции 2
Примером договора, оплата по которому может быть осуществлена акциями или денежными средствами, является долговой финансовый инструмент, который на момент окончания срока действия предоставляет компании неограниченное право погасить основную сумму долга по выбору денежными средствами или собственными акциями. Другим примером является проданный пут-опцион, который предоставляет его держателю право выбора исполнения опциона - акциями или денежными средствами.
Купленные опционы
Такие договоры, как купленные пут-опционы и купленные колл-опционы (т.е. опционы компании на ее собственные акции), в расчет разводненной прибыли на акцию не включаются, так как это дает антиразводняющий эффект.
Пут-опцион предоставляет компании право по своему усмотрению выпускать или не выпускать акции. Такой опцион исполняется только в том случае, когда цена исполнения опциона (т.е. размещения акций) превысит рыночный курс акций.
Колл-опцион дает компании право выкупить собственные акции по фиксированной цене. Исполнение опциона приведет к уменьшению капитала компании. Колл-опцион будет исполнен только в том случае, когда цена его исполнения (цена, по которой акции выкупаются) будет ниже рыночного курса акций.
Проданные пут-опционы
Договоры, которые требуют выкупа компанией собственных акций (такие как проданный пут-опцион), учитываются при расчете разводненной прибыли на акцию в том случае, если они создают разводняющий эффект.
ПРИМЕР – пут-опцион
Вы приобрели у компании право на продажу ей акций по $150 в течение 3-х месяцев. Если рыночный курс акций составляет $130, вы можете приобрести акцию за $130 и продать ее компании за $150, получив прибыль в размере $20. Если срок не истек, возможно, вы захотите подождать в надежде на дальнейшее снижение курса. Если рыночный курс акций продолжает снижаться, то ваша прибыль увеличится.
При рыночном курсе акций ниже $150 говорят, что опцион «в деньгах», так как его исполнение приносит прибыль. Если же рыночный курс акций становится выше цены исполнения опциона - $150, то говорят, что опцион «без денег», так как он не дает возможности получить прибыль.
Если такие опционы являются опционами «в деньгах» в течение отчетного периода (т.е. цена исполнения опциона превышает средний рыночный курс акций за данный период), то в расчете прибыли на акцию учитывается потенциальный разводняющий эффект.
Тема 13 Учетная политика, изменение учетных оценок и ошибки МСФО (IAS) 8.Введение
Определения
Учетная политика
Изменения учетной политики
Изменения учетных оценок
Ошибки в связи с искажением информации
1. Введение
Цель
Цель данного учебного пособия – помочь специалистам изучить методику формирования и корректировки учетной политики, порядок отражения изменения бухгалтерских оценок и исправления ошибок в соответствии с МФСО.
Задача МСФО (IAS) 8 состоит в установлении критериев выбора и изменения учетной политики, а также в определении требований по раскрытию информации о влиянии бухгалтерских оценок и ошибок на отчетные данные.
Требования по раскрытию информации об учетной политике установлены в МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности».
Сфера применения МСФО (IAS) 8 охватывает:
Выбор учетной политики или ее изменение
Изменения бухгалтерских оценок
Исправление ошибок, допущенных в предшествующих отчетных периодах
Порядок отражения в отчетности налогов, связанных с ошибками/корректировками относятся к сфере действия МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».
2. ОпределенияУчетная политика – это правила и процедуры, применяемые при составлении финансовой отчетности.
Изменение бухгалтерской оценки – корректировка балансовой стоимости актива или обязательства, или корректировка целевого назначения актива.
Изменения бухгалтерских оценок, осуществленные в связи с получением новой информации или свершением новых событий, исправлением ошибок не являются.
Существенные пропуски в тексте или искажения отчетности определяются как существенные, если они могут оказать влияние на решения пользователей.
Существенность зависит от масштаба и характера пропусков или искажений отчетности в конкретных обстоятельствах.
Ошибки, допущенные в предшествующих отчетных периодах - это пропуски или искажения финансовой отчетности за предыдущие отчетные периоды.
Пропуск информации, которая была доступной, и которую следовало включить в отчетность, классифицируется как ошибка.
К ошибкам относятся:
арифметические ошибки,
неправильное применение учетной политики,
недосмотр и неправильное толкование объекта,
намеренное искажение.
Ретроспективное применение – это такое применение новой учетной политики, как если бы она проводилась всегда.
Ретроспективный пересмотр показателей финансовой отчетности – это такое представление показателей финансовой отчетности, как если бы в предыдущем отчетном периоде ошибка не была допущена.
Неосуществимость. Исправление ошибок может быть неосуществимым, если:
невозможно определить ее влияние;
необходимо вникнуть в намерения руководства;
пересмотр показателей финансовой отчетности требует таких обоснований, которые недоступны.
Перспективное применение – предполагает внесение изменений в отчетность за текущий и будущие отчетные периоды.
3. Учетная политикаВыбор и применение учетной политики
При утверждении учетной политики применяйте соответствующий Международный стандарт финансовой отчетности (МСФО).
ПРИМЕР – применение МСФО
Вы используете актив на условиях аренды. В целях определения порядка его отражения в бухгалтерском учете вы обращаетесь к МСФО (IAS) 17 «Аренда».
В целях изучения подобных МСФО разработаны Практические руководства, «Основы составления и представления финансовой отчетности» и последние публикации.
Последовательность учетной политики
Организация обязана последовательно применять свою учетную политику при отражении аналогичных операций и категорий.
ПРИМЕР - классификация объектов
В составе вашего инвестиционного портфеля имеются различные объекты недвижимости. Он включат как инвестиционную собственность, так и объекты недвижимости, используемые для собственных нужд. МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная собственность» требует раздельного отражения в отчетности указанных категорий, соответственно, для каждой из которых применяется своя учетная политика.
Учетная политика должна быть последовательна во временном аспекте, чтобы обеспечить возможность сопоставления данных различных отчетных периодов.
4. Изменения учетной политики
Учетная политика изменяется в соответствии с требованиями МСФО или в целях повышения информативности финансовой отчетности.
ПРИМЕР - изменение учетной политики
Ваши запасы учитывались с использованием метода «ЛИФО». В настоящее время МСФО (IAS) 2 «Запасы» исключил этот метод из числа допустимых альтернативных. В соответствии с новыми требованиями МСФО вы изменяете свою учетную политику, переходя к методу учета по средневзвешенной стоимости.
Важно четко обозначить последствия каждого изменения учетной политики.
ПРИМЕР – последовательность
В настоящее время ваши запасы отражаются с использованием метода учета по средневзвешенной стоимости. Данный метод должен использоваться во всех отчетных периодах, что позволит пользователям сопоставлять данные различных отчетных периодов
ПРИМЕР - новые виды операций
Вы впервые стали использовать финансовые инструменты и применяете МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка». Это не является изменением учетной политики.
ПРИМЕР - применение новой учетной политики для операций, которые ранее рассматривались как несущественные
Ранее вы арендовали объект недвижимости для ведения хозяйственной деятельности, арендная плата относилась на убытки отчетного периода. Незначительная часть указанного объекта недвижимости сдавалась в субаренду.
Вы приобретаете группу, имеющую инвестиционный портфель, и теперь учитываете объекты собственности в соответствии с МСФО (IAS) 40. Это не является изменением учетной политики.
Корректировки учетной политики
При первом применении МСФО могут применяться временные переходные правила.
ПРИМЕР - временные переходные правила
Вы только что приобрели компанию, у которой имеются нематериальные активы. Порядок учета указанных активов не соответствовал МСФО. Вы намереваетесь их учитывать согласно МСФО. Вы применяете временные переходные положения МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы».
В случае принятия добровольных изменений учетной политики сопоставимые показатели также следует откорректировать, если только соответствующим МСФО не предусмотрены временные переходные правила.
ПРИМЕР – добровольные изменения учетной политики
Вы учитываете свою долю в совместном предприятии, применяя долевой метод. В интересах пользователей Вы добровольно изменяете учетную политику, переходя к методу пропорциональной консолидации. Это – добровольное изменение учетной политики, соответственно, сопоставимые показатели должны также отражать пропорциональную консолидацию.
Применение МСФО до его вступления в силу не является добровольным изменением учетной политики.
ПРИМЕР - новый МСФО, который еще не вступил в силу
Выпущен новый МСФО, который вступит в силу в 2008 году. Вы применяете его положения в своей финансовой отчетности за 2007 год, что допустимо, но не обязательно. Это не является добровольным изменением учетной политики, соответственно, нет необходимости изменять сопоставимые показатели.
Ретроспективное применение
Ретроспективное применение учетной политики предусматривает корректировку всех входящих сальдо за предыдущие отчетные периоды по каждому компоненту капитала, а также сводных показателей за предыдущие отчетные периоды.
В результате отчетные данные должны быть представлены таким образом, как если бы новая учетная политика применялась всегда.
ПРИМЕР - ретроспективное применение
Вы отражали инвестиции в совместно контролируемую компанию с использованием метода долевого участия. В интересах пользователей отчетности Вы изменяете учетную политику путем перехода к методу пропорциональной консолидации. Это – добровольное изменение учетной политики, которое должно осуществляться ретроспективно. От вас требуется откорректировать все показатели за все сопоставимые периоды, отраженные в вашей финансовой отчетности.
Ограничения ретроспективного применения
Изменения учетной политики должны учитываться ретроспективно, начиная с того момента, когда это осуществимо.
ПРИМЕР - ограничения ретроспективного применения
Ваши запасы учитывались на основе метода «ФИФО». В интересах пользователей вы изменяете учетную политику, переходя к методу учета по средневзвешенной стоимости. Изменение должно быть осуществлено ретроспективно. От вас требуется откорректировать все соответствующие показатели за все отчетные периоды, которые отражены в вашей финансовой отчетности.
Отчетная информация о запасах имеется только за последние 3 года, хотя для целей сопоставления финансовая отчетность представлялась за последние 5 лет. Корректировки должны ограничиваться последними 3-мя годами исходя из доступности информации.
Ретроспективное применение неосуществимо, если нельзя определить кумулятивное влияние, как на входящий, так и исходящий отчет о финансовом положении за отчетный период.
ПРИМЕР – Корректировки: отсутствие отчета о финансовом положении на начало отчетного периода
В предыдущем отчетном периоде вы относили затраты по займам на убытки периода, а сейчас вы решили их капитализировать в соответствии с МСФО (IAS) 23.
Вам доступны учетные регистры только за последние 3 года, но за самый ранний отчетный период необходимых аналитических данных не имеется.
Корректировки следует ограничить последними 2 годами, поскольку вы не можете получить подробный отчет о финансовом положении на начало самого раннего отчетного периода.
Раскрытие информации
В тех случаях, когда первоначальное применение МСФО оказывает влияние на отчетные данные текущего, прошлого или будущего периодов, раскрывайте следующую информацию:
название соответствующего стандарта;
изменения учетной политики, проведенные в соответствии с временными переходными правилами, а также их описание;
влияние на настоящее и будущее.
ПРИМЕР – временные переходные правила, которые оказывают влияние на отчетные данные будущих периодов
Вы решаете переоценить недвижимость, которая ранее учитывалась по себестоимости. Прирост стоимости в результате переоценки приведет к увеличению амортизационных убытков в текущем и будущих отчетных периодах. Вам следует сделать соответствующие расчеты и дать разъяснения в примечаниях.
Показывайте:
корректировки по каждой статье финансовой отчетности за текущий отчетный период и за каждый предыдущий период;
корректировки величины прибыли на акцию (при необходимости);
как и когда принимались изменения учетной политики – при неосуществимости ретроспективного применения .
ПРИМЕР – ретроспективные корректировки
Вы изменяете учетную политику по нематериальным активам. В целях корректировки показателей за последние 7 лет применяете ее ретроспективно. В своей финансовой отчетности вы представляете показатели только за 5 лет. Вы подробно обосновываете причины изменений и характеризуете их влияние на отчетные показатели за 2 года, предшествовавшие пяти представленным.
причины добровольных изменений учетной политики исходя из необходимости представления более достоверной и уместной информации.
При выпуске нового МСФО, который пока не вступил в силу, раскрывайте информацию о возможном влиянии его применения в будущем.
ПРИМЕР – МСФО еще не вступил в силу
Был выпущен новый МСФО, который вступит в силу в 2008 году. В финансовой отчетности за 2007 год раскройте информацию о возможных последствиях его будущего применения в 2008 году.
По своему усмотрению раскрывайте следующую информацию:
характер предстоящих изменений учетной политики;
дата вступления в силу МСФО и дата, с которой выполнение его требований становится обязательным;
обсуждение последствий применения МСФО или указание на тот факт, что эти последствия неизвестны.
5. Изменения бухгалтерских оценок
Оценка предполагает профессиональное суждение, основанное на самой свежей из доступных информации. Например, оценка может потребоваться для определения величины безнадежных долгов, степени обесценения, справедливой стоимости, срока полезного использования и размера обязательств по гарантийному обслуживанию.
Возможно, что в связи с получением новой информации или опыта оценку придется пересмотреть.
Пересмотр оценки не связан с предыдущими периодами и не является исправлением ошибки.
ПРИМЕР - пересмотр оценок – сроки полезного использования
У вас имеется парк авиационной техники. Новое законодательство запрещает ее использование на международных линиях, что уменьшает сроки полезной службы. Вам необходимо провести ускоренную амортизацию и пересмотреть ликвидационную стоимость авиационной техники. Это является пересмотром оценок, а значит не окажет влияния на отчетные данные предыдущих периодов, но увеличит амортизацию в последующих периодах.
Изменение базы оценки рассматривается как изменение учетной политики, а не изменение самой оценки.
ПРИМЕР - база для оценки
Ваша инвестиционная собственность учитывалась по себестоимости. Теперь вы ее переоцениваете. Это изменение базы оценки, т.е. изменение учетной политики, но не изменение оценки.
Если разграничить изменение политики и изменение бухгалтерской оценки сложно, то принятое изменение трактуется как изменение бухгалтерской оценки.
Учитывайте изменение оценки, начиная с того периода, когда оно было проведено, и далее. Такой порядок называется перспективным признанием.
ПРИМЕР – оценка сомнительных долгов
Непосредственно перед утверждением вашей отчетности за 2009 год клиент, который должен вам $4 млн., возбуждает процедуру ликвидации. Вы корректируете свою отчетность за 2009 год (см. МСФО (IAS) 10) посредством увеличения суммы убытков по сомнительным долгам в отчете о совокупной прибыли.
ПРИМЕР - пересмотр гарантийных резервов
Вы занимаетесь продажей телевизоров и видеомагнитофонов. Вы предоставляете гарантийное обслуживание в течение 2-х лет после продажи. Как показывает опыт, гарантийное обслуживание оказывается необходимым для 5% от проданной техники.
Что качается новой серии видеотехники, то гарантийное обслуживание потребуется только для 3% от продажи.
Величина гарантийного резерва будет скорректирована для данного и будущих отчетных периодов.
Раскрытие информации
Информация об изменениях оценок подлежит раскрытию, за исключением тех случаев, когда их влияние определить не представляется возможным, при этом, следует указать причины, по которым информация не раскрывается.
6. Ошибки в связи с искажением информации
Финансовая отчетность не соответствует МСФО, если она содержит существенные ошибки.
Что касается существенных ошибок, выявленных в отчетном периоде, последующем за периодом их совершения, необходимо:
- за последний отчетный период – пересмотреть сопоставимую информацию
- за период, предшествующий последнему отчетному периоду – исправить входящие сальдо
ПРИМЕР - ошибки, допущенные в последнем отчетном периоде
В ходе аудиторской проверки отчетности за 2010 год было обнаружено, что показатели продаж за 2009 год были существенно завышены путем представления фиктивных счетов. В целях исправления указанной ошибки следует пересмотреть сопоставимые показатели за 2009 год.
ПРИМЕР – ошибки, допущенные до последнего отчетного периода
Вы управляете лизинговой компанией. Вы обнаружили, что в течение последних 7-ми лет в целях завышения прибыли выручка признавалась преждевременно. В вашей финансовой отчетности представлены только 5 лет. Вы пересчитываете входящие сальдо по активам, обязательствам и капиталу за самый ранний из представленных отчетных периодов и вносите соответствующие корректировки в отчеты за последующие периоды.
Ограничения ретроспективного пересмотра показателей финансовой отчетности
При неосуществимости корректировок отчетности предыдущих периодов проведите пересмотр входящих сальдо за самый ранний период, когда это представляется возможным.
ПРИМЕР - Ограничения ретроспективного пересмотра показателей финансовой отчетности
В течение последних 10-ти лет административные накладные расходы капитализировались посредством их включения в стоимость запасов. Вы можете исключить накладны расходы из оценки запасов за последние 2 года, но не имеете информации для корректировки показателей за более ранние периоды. Соответственно, исправления могут быть внесены только по двум годам.
ПРИМЕР - Отчетный период корректировки
Стоимость запасов в 2009 году была завышена, но это обнаружилось только в 2010 году. В 2010 году корректируются ошибочные сопоставимые показатели 2009 года.
Раскрытие информации об ошибках, допущенных в предыдущих отчетных периодах
Организация должна раскрывать информацию о характере и величине каждой ошибки, допущенной в предшествующих периодах:
по каждой затронутой ошибкой статье финансовой отчетности
влияние на показатель прибыли на акцию
величину корректировки на начало самого раннего из представленных отчетных периодов
описание того, как и когда была исправлена ошибка – в тех случаях, когда ретроспективный пересмотр показателей финансовой отчетности неосуществим.
Неосуществимость
Иногда откорректировать информацию сопоставляемого отчетного периода, для обеспечения сопоставимости с данными текущего периода бывает невозможно.
Задача бухгалтерских оценок состоит в отражении обстоятельства, которые существовали на момент совершения операции.
ПРИМЕР – гарантийные обязательства – обстоятельства, существовавшие на момент совершения операции
Вы решаете создать резерв затрат по гарантийному ремонту продукции. При представлении ретроспективных показателей вам необходимо определить размер гарантийного резерва, который установило бы руководство на сопоставимые отчетные даты по состоянию на эти даты, а не исходя из полученного впоследствии фактического количества заявок на гарантийное обслуживание продукции, проданной в соответствующем сопоставимом периоде отчетном периоде.
Среднее количество продукции, для которой потребовался гарантийный ремонт, составляет 6% от объема продаж. Этот показатель будет выступать обоснованной базой для определения величины резерва. Доля отремонтированной продукции ранее продаваемой модели составила 20%, но эти сведения были недоступны до истечения 18-ти месяцев с начала продажи данной продукции. Было бы неправильным использовать показатель в размере 20% в качестве основы для расчета резерва за периоды, предшествовавшие получению информации, которая позволила определить данный показатель.
Ретроспективное применение новой учетной политики или исправление ошибок, допущенных в предыдущих отчетных периодах, требует наличия доказательств того, что необходимая информация была доступна к моменту утверждения финансовой отчетности за соответствующий отчетный период.
Если же таких доказательств нет, то корректировки неосуществимы.
В свете сегодняшнего дня строить предположения о намерениях руководства в предыдущих отчетных периодах или оценивать показатели, учтенные в предшествующих периодах, не следует.
ПРИМЕРЫ - изменения сопоставимых показателей не предусмотрены
Финансовые активы, классифицируемые как «удерживаемые до погашения», проданы до наступления этого срока. Это не предполагает изменения базы для их оценки, хотя они могли бы задним числом быть классифицированы как «предназначенные для торговли».
Корректируя ошибку, допущенную при подсчете показателя резерва на покрытие убытков по оплате по больничным листам за предыдущий период, вы не учитываете высокий уровень заболеваемости, сложившийся в течение следующего периода, информация о котором стала известным только после утверждения финансовой отчетности.
Влияние корректировок на налоги
Изменения показателей за любой отчетный период могут оказать влияние на налоговые показатели (см. МСФО 12 «Налоги на прибыль»).
Пример 1 – Ретроспективный пересмотр ошибочных показателей
В 2010 году в Компании Нади было обнаружено, что некоторые виды продукции, проданной в течение 2009 года, были неправильно учтены в составе запасов в размере $6500 по состоянию на 31 декабря 2009 года.
В бухгалтерской отчетности Нади за 2010 год отражена выручка в размере $104000, себестоимость товаров – $86500 (с учетом ошибок в оценке запасов на начало отчетного периода – $6500 и в налогах на прибыль – $5250).
В 2009 году отчетность Нади содержала следующие показатели:
$
2009
Выручка 73500
Себестоимость продаж 53500
Прибыль до налогообложения 20000
Налоги на прибыль 6000
Прибыль 14000
На начало 2009 года нераспределенная прибыль составила $20000, а на конец указанного отчетного периода - $34000.
Ставка налога на прибыль, по которой облагается прибыль компании Нади, в 2010 и 2009 годах составляла 30%. Других доходов или расходов у нее не было.
Надя владеет только акционерным капиталом на сумму $5000 и никакими другими компонентами капитала, за исключением нераспределенной прибыли. Ее акции не обращаются на бирже, и информация по прибыли на акцию не раскрывается.
Компания Нади
Выписка из Отчета о совокупной прибыли
2010
Пересмотренные показатели за 2009 год
$ $
Выручка 104000 73500
Себестоимость продаж 80000 60000
Прибыль до налогообложения 24000 13500
Налоги на прибыль 7200 4050
Прибыль 16800 9450
Компания Нади
Отчет об изменениях капитала
Акционерный капитал Нераспределенная прибыль итого
$ $ $
Сальдо на 31 декабря 2008 года 5000 20000 25000
Прибыль за год, оканчивающийся 31 декабря 2009 года – пересмотренный показатель 9450 9450
Сальдо на 31 декабря 2009 года 5000 29450 34450
Прибыль за год, оканчивающийся 31 декабря 2010 года 16800 16800
Сальдо на 31 декабря 2010 года 5000 46250 51250
Выписка из примечаний
Часть проданной в 2009 году продукции была неправильно учтена в составе запасов в размере $6500 по состоянию на 31 декабря 2009 года. В целях исправления данной ошибки показатели финансовой отчетности за 2009 год были пересмотрены. Результаты пересмотра показателей указанной финансовой отчетности приведены ниже. Это не повлияло на отчетные показатели 2010 года.
Влияние на показатели 2009 года, $
Увеличение себестоимости продаж 6500
Уменьшение убытков по налогам на прибыль 1950
Уменьшение прибыли 4550
Уменьшение запасов 6500
Уменьшение выплачиваемых налогов на прибыль 1950
Уменьшение капитала 4550
ПРИМЕР изменения учетной политики при ретроспективном применении
В 2009 году Компания Елены изменила учетную политику по отражению затрат по займам, непосредственно связанных с приобретением строящегося аэропорта, который впоследствии будет использоваться Еленой. В предшествующих отчетных периодах Елена проводила капитализацию этих затрат.
Сейчас Елена приняла решение отражать указанные затраты в качестве убытка отчетного периода, а не капитализировать. По мнению руководства, новая учетная политика более предпочтительна, позволяет более ясно представить финансовые убытки, и согласуется с отраслевой учетной политикой, а значит позволяет сделать финансовую отчетность Елены более сопоставимой.
По отчетным данным Елены в течение 2009 года было капитализировано затрат по займам в сумме $2600 и до 2009 года – $5200. В предыдущие годы капитализировались все затраты по займам, выраженные в долларовом эквиваленте, которые были связаны с приобретением аэропорта.
Бухгалтерская отчетность Елены за 2010 год отражает прибыль до вычета убытков по процентам и налога на прибыль в размере $30000; расходы по процентам – $3000, которые относятся только к 2010 году, и налоги на прибыль в размере $8100.
Елена еще не начисляла амортизацию, так как аэропорт пока не введен в эксплуатацию.
В отчетности Елены за 2009 год содержались следующие показатели:
$
Прибыль до вычета расходов по процентам и налога на прибыль 18000
Расходы по процентам -
Прибыль до налогообложения 18000
Налоги на прибыль 5400
Прибыль 12600
Нераспределенная прибыль на начало 2009 года составила $20000, а на конец - $32600
Ставка налога, которым облагалась прибыль компании Елены за 2010, 2009 годы и за предыдущие отчетные периоды, составляла 30%.
Елена владеет только акционерным капиталом на сумму $ 10000 и никакими другими компонентами капитала, за исключением нераспределенной прибыли. Ее акции не обращаются на бирже, и информация по прибыли на акцию не раскрывается.
Компания Елены
Выписка из Отчета о совокупной прибыли
2010 пересмотренные показатели за 2009
$ $
Прибыль до вычета расходов по процентам и налога на прибыль 30000 18000
Расходы по процентам 3000 2600
Прибыль до налогообложения 27000 15400
Налоги на прибыль 8100 4620
Прибыль 18900 10780

Компания Елены
Акционерный капитал Нераспределенная прибыль итого
$ $ $
Сальдо на 31 декабря 2008 года, отраженное в ранее представленной отчетности
10000
20000
30000
Изменение учетной политики, предусматривающее капитализацию убытков по процентам за вычетом налогов на прибыль в размере $1560
3640
3640
Сальдо на 31 декабря 2008 года - пересмотренный показатель 10000 16360 26360
Прибыль за год, оканчивающийся 31 декабря 2009 года - пересмотренный показатель 10780 10780
Сальдо на 31 декабря 2009 года 10000 27140 37140
Прибыль за год, оканчивающийся 31 декабря 2010 года 18900 18900
Сальдо на 31 декабря 2010 года 10000 46040 56040
Отчет об изменениях капитала
Выписка из примечаний
В 2010 году Елена изменила учетную политику по затратам по займам, связанным с сооружением аэропорта, который будет использоваться Еленой. Ранее такие затраты Елена капитализировала. В настоящее время они включаются в убытки отчетного периода.
По мнению руководства, новая политика более предпочтительна, так как она позволяет более ясно представлять финансовые убытки и согласуется с отраслевой учетной политикой, что позволяет сделать финансовую отчетность Елены более сопоставимой.
Указанные изменения учетной политики осуществлялись ретроспективно, и сопоставимые показатели финансовой отчетности за 2009 год были пересмотрены. Результаты корректировки отчетности за 2009 год ниже представлены в таблице.
Нераспределенная прибыль на начало 2009 года уменьшилась на $3640, что соответствует величине корректировки за период до 2009 года.
Влияние на показатели за 2009 год $
Увеличение убытков по процентам 2600
Уменьшение убытков по налогу на прибыль 780
Уменьшение прибыли 1820
Влияние на период до 2009 года Уменьшение прибыли в результате вычета убытков по процентам в размере $5200 и налога в размере $1560
3640
Уменьшение стоимости активов незавершенного строительства и уменьшение нераспределенной прибыли по состоянию на 31 декабря 2009 года
5460
ПРИМЕР - перспективное применение изменений учетной политики в случае, когда ретроспективное применение не осуществимо
В 2010 году Компания Антона изменила свою учетную политику по учету основных средств путем перехода к пообъектной амортизации, в то же время пока применяя метод учета по переоцененной стоимости.
В предшествующем периоде до 2010 года аналитический учет велся не настолько подробно, что бы можно было применить новую учетную политику в полном объеме. В конце 2009 года по указанию руководства было проведено экспертное обследование, по результатам которого была представлена аналитическая информация об имеющихся объектах основных средств: их справедливой стоимости, сроках полезной службы, предполагаемой ликвидационной стоимости и накопленной амортизации по состоянию на начало 2010 года.
Однако, проведенное обследование не обеспечило достаточной базы для оценки стоимости тех компонентов, которые в предыдущем отчетном периоде не учитывались отдельно, а отчетность, которая велась до проведения обследования, не позволяла восстановить данную информацию.
Руководство компании Антона рассмотрело вопрос о том, как учитывать оба аспекта изменений учетной политики. Ретроспективная корректировка отчетности или перспективная корректировка с даты до 2010 года в связи с переходом к более детализированному учету объектов была признана неосуществимой.
Кроме того, перспективный учет требовался для изменений, предусматривающих переход от учета по себестоимости к учету по переоцененной стоимости. Соответственно, руководство пришло к выводу, что новую учетную политику Антона
Дополнительная информация:
Ставка налога, которым облагается прибыль компании Антона, составляет 30%. $
Основные средства на конец 2009 года: Первоначальная стоимость 25000
Накопленная амортизация 14000
Балансовая стоимость 11000
Перспективные расходы на амортизацию за 2009 год – старая база 1500
Некоторые результаты экспертного обследования: Оценка 17000
Предполагаемая ликвидационная стоимость 3000
Средний оставшийся срок полезной службы активов 7
Расходы на амортизацию основных средств за 2010 год – новая база 2000
Выписка из примечаний
С начала 2010 года Антон изменил свою учетную политику по основным средствам путем перехода к подходу, предусматривающему пообъектную амортизацию, в то же время пока применяя метод учета по переоцененной стоимости.
Руководство пришло к заключению о том, что такая политика обеспечивает представление более надежной и уместной информации, так как она представляет более точную информацию по объектам основных средств, а также основывается на обновленных показателях стоимости.
Указанная политика стала применяться перспективно с начала 2010 года, поскольку оценить результаты изменения учетной политики ни ретроспективно, ни перспективно с какой-либо более ранней даны, оказалось невозможно. Соответственно, принятие новой учетной политики не отразилось на отчетных данных на предыдущие годы.
Влияние на отчетность за текущий год заключалось в увеличении балансовой стоимости основных средств на $ 6000 по состоянию на начало года, увеличении входящего сальдо обязательства по отложенному налогу на $ 1800, создании резерва по переоценке в размере $4200 на начало отчетного периода, увеличении амортизационных расходов на $ 500, а также уменьшении расходов по налогам на $150.
Тема 14. Связанные стороны МСФО (IAS) 241. Введение
2. Определения
3. Вознаграждения
4. Контроль
5. Ключевой управленческий персонал
6. Раскрытие информации
1. ВведениеФинансовая отчетность должна раскрывать информацию о возможном влиянии на финансовое положение компании и ее прибыль, или убытки, наличия отношений со связанными сторонами, а также операций и незавершенных расчетов, осуществляемых между отчитывающейся компанией и связанными с ней сторонами.
При наличии контроля информация о взаимоотношениях между связанными сторонами должна быть раскрыта независимо от того, проводились ли операции между ними.
Сфера применения
Настоящий стандарт должен применяться:
в отношении связанных сторон и операций, осуществленных между отчитывающейся компанией и связанными с ней сторонами;
в отношении незавершенных расчетов, имеющихся между отчитывающейся компанией и связанными с ней сторонами;
для определения ситуаций, в которых операции между связанными сторонами требуют соответствующего раскрытия информации в финансовой отчетности; и
определения содержания информации, которая подлежит раскрытию в финансовой отчетности.
Требования настоящего Стандарта применяются к финансовой отчетности отдельных компаний, контролирующих компаний, предпринимателей (являющихся сторонами в совместной компании), инвесторов и консолидированных групп.
Группы компаний
Члены одной и той же группы компаний являются связанными сторонами. Информация об операциях и незавершенных расчетах внутри группы должна раскрываться в финансовой отчетности каждой отдельной компании, но при составлении консолидированной отчетности эта информация не раскрывается.
Компании, контролируемые государством
Компании, контролируемые государством, входят в сферу применения МСФО. Например, государственные компании могут осуществлять между собой торговые операции при условии, что на них оказывает влияние государство.
Муниципальные образования могут осуществлять торговую деятельность с предприятиями, которыми владеют связанные стороны.
Основным признаком является способность одной связанной стороны оказывать воздействие на другую связанную сторону.
Цель раскрытия информации о связанных сторонах
Взаимоотношения между связанными сторонами - обычное явление для бизнеса во всем мире. Например, компании часто осуществляют часть своих коммерческих операций через дочерние компании, ассоциированные компании, или совместные компании. Материнская компания может контролировать или оказывать значительное влияние на финансовые и оперативные решения компании, получающей инвестиции, особенно с точки зрения ценообразования и условий кредитования.
Взаимоотношения со связанными сторонами могут влиять на прибыль, или убытки, отчитывающейся компании. Связанные стороны могут вступать в сделки, условия которых отличаются от условий сделок, которые могут быть заключены с несвязанными сторонами.
На прибыль и финансовое положение компании могут влиять взаимоотношения со связанными сторонами, даже если операции со связанными сторонами не производятся. Материнская компания может дать инструкции другим компаниям группы, ограничивающие коммерческую деятельность этих компаний.
Пример
Материнская компания может ограничить торговые операции дочерней компании пределами одной страны или ввести ограничения на ассортимент товаров дочерней компании, или запретить проводить самостоятельные исследования и разработки. Некоторые производители автомобилей в Западной Европе производят разные части автомобилей в разных странах с тем, чтобы ни одна из стран не производила все части. Это дает компаниям определенные преимущества в ведении переговоров с профсоюзами и правительствами и позволяет добиваться некоторых льгот, поскольку компании могут угрожать переводом производства в другую страну. Материнская компания осуществляет централизованный контроль за дочерними компаниями, которые не могут функционировать как независимые компании.
Информация о связанных сторонах, а также об операциях и незавершенных расчетах с ними, может влиять на оценку деятельности компании пользователями финансовой отчетности, особенно на предмет возможных рисков и перспектив развития компании.
Пример
Банк может предоставить заем независимой компании, зная, что средства будут использоваться для финансирования коммерческой деятельности этой компании. Дочерняя компания может использовать этот заем для финансирования деятельности своей материнской компании или деятельности других членов группы, повышая, таким образом, кредитные риски банка.
Пример
Банк финансирует компанию, занимающуюся строительством жилья. Степень участия банка может свидетельствовать о том, что банк фактически контролирует деятельность строительной компании. Следовательно, эта компания не может рассматриваться как обычная часть кредитного портфеля банка, и в данном случае требуется раскрытие информации о связанных сторонах.
Пример
В некоторых странах группа компаний может включать банк, финансирующий деятельность этой группы на особых условиях (карманный банк). Суть состоит в том, что банк существует, прежде всего, для того, чтобы финансировать деятельность группы компаний, членом которой он является, и таким образом стандартные процедуры оценки рисков к членам этой группы не могут применяться.
В этом случае требуется раскрытие информации о существовании подобных взаимоотношений со связанными сторонами, а также об объеме и содержании осуществляемых операций.
2. ОпределенияСвязанная сторона
В общем виде, связанная сторона может быть представлена основным акционером компании, группой компаний, ключевым управленческим персоналом или пенсионным фондом компании. Этот список также включает ближайших родственников вышеперечисленных представителей связанной стороны.

Пенсионными фондами компаний часто управляет ключевой управленческий персонал самих компаний. Представители фондов могут стать акционерами компании. Этот факт, а также наличие финансовых операций между связанными сторонами, могут оказывать существенное влияние на финансовое положение компании и создавать возможности для манипулирования ее средствами.
Пример
Основной акционер настаивает на том, чтобы монополия на продажу продукции на экспорт принадлежала бы компании его жены. Его жена является связанной стороной в силу того, что она ближайший родственник основного акционера, продемонстрировавшего свои способности оказывать значительное влияние на коммерческую политику компании.
Подробное определение связанной стороны изложено ниже:
Связанная сторона может быть представлена физическим лицом или компанией. Она может быть акционером, материнской компанией или группой компаний.
Сторона является связанной, если:
(1) прямо или косвенно, через одного или нескольких посредников, сторона:
(i) контролирует, контролируется, или находится под общим контролем с отчитывающейся компанией (это включает материнские компании, дочерние компании и другие подконтрольные компании);
(ii) имеет долю в отчитывающейся компании, что позволяет ей оказывать значительное влияние на эту компанию; или
(iii) осуществляет совместный контроль над отчитывающейся компанией;
(2) эта сторона и отчитывающаяся компания являются ассоциированными компаниями;
(3) эта сторона представляет совместную компанию, в которой она является участником совместной деятельности;
(4) эта сторона является ключевым управленческим персоналом отчитывающейся компании или ее материнской компании;
(5) эта сторона является ближайшим родственником семьи любого лица, описанного в пунктах (1) или (4);
(6) эта сторона является компанией, которая контролируется, совместно контролируется или находится под значительным влиянием; компания, значительные пакеты акций с правом голоса в которой принадлежат прямо или косвенно любому лицу из числа указанных в пунктах (4) и (5); и
(7) эта сторона отвечает за вознаграждения, выплачиваемые после окончания трудовой деятельности (пенсионные фонды) работникам отчитывающейся компании или работникам компании, являющейся связанной стороной отчитывающейся компании.
Операция между связанными сторонами
Операция между связанными сторонами – это передача ресурсов, услуг или обязательств между связанными сторонами, независимо от того, является передача возмездной или безвозмездной.
Пример
Материнская компания может бесплатно предоставить часть своего ключевого персонала дочерней компании. Дочерняя компания субсидируется за счет материнской компании.
Ближайшие родственники семьи физического лица
Ближайшими родственниками семьи физического лица являются те, кто потенциально могут влиять на указанное лицо или оказываться под его влиянием в процессе деловых отношений с отчитывающейся компанией. К ним относятся:
(1) супруг/супруга и дети указанного лица;
(2) дети супруга/супруги указанного лица; и
(3)иждивенцы указанного частного лица или супруга/супруги указанного частного лица.
Интересно отметить тот факт, что в странах с разной культурой существуют разные определения родственной стороны. Например, в тех странах, где кровные связи играют очень важную роль, было бы разумно считать дальних родственников близкими членами семьи.
В тех странах, где нет сильной связи между кровными родственниками, дальний родственник не может рассматриваться в качестве связанной стороны.
Пример
Приемные дети включаются в список ближайших родственников. Компании и каналы инвестирования, принадлежащие членам семьи, тоже являются связанными сторонами, если у них есть какие-либо взаимоотношения с отчитывающейся компанией.
Требования настоящего Стандарта распространяются на ближайших родственников, чтобы не допустить ситуаций, в которых связанные стороны скрывают информацию о своей деятельности, используя членов семьи.
3. ВознагражденияВознаграждения включают все вознаграждения, предоставляемые работникам компании, в том числе в неденежной форме,например, обеспечение автотранспортом или опционы на акции. Вознаграждения работникам компании включают все формы вознаграждения, выплаченные или подлежащие уплате, предоставляемые отчитывающейся компанией, или от имени компании, в обмен на услуги, оказываемые отчитывающейся компании ее работниками. Сюда также включаются вознаграждения, выплаченные от имени материнской компании в отношении отчитывающейся дочерней компании.
Всего существует пять категорий вознаграждений работникам, которые требуют соответствующего раскрытия информации в финансовой отчетности:
Компенсация включает:
(1) краткосрочные вознаграждения, такие как заработная плата рабочим и служащим и взносы на социальное обеспечение, ежегодный оплачиваемый отпуск и пособие по болезни, участие в прибыли и премии (если они выплачиваются в течение двенадцати месяцев после окончания периода), а также вознаграждения в неденежной форме (такие как медицинское обслуживание, обеспечение жильем и автотранспортом и бесплатные или дотируемые товары или услуги) для занятых в настоящее время работников;
(2) вознаграждения по окончании трудовой деятельности, такие как пенсии, иные вознаграждения после выхода на пенсию, страхование жизни и медицинское обслуживание по окончании трудовой деятельности;
(3) другие долгосрочные вознаграждения работникам, включая оплачиваемый отпуск для работников, имеющих длительный стаж работы, или оплачиваемый творческий отпуск, юбилеи или другие долгосрочные вознаграждения, долгосрочные пособия по нетрудоспособности, а также участие в прибыли, премии и отсроченная компенсация в случае, если указанные выплаты осуществляются в срок более двенадцати месяцев после окончания отчетного периода;
(4) выходные пособия; и
(5) компенсационные выплаты долевыми инструментами.
Пример
Ваша компания увольняет одного из исполнительных директоров. Для урегулирования претензий работника по соблюдению условий трудового договора компания выплачивает ему $200000 и предоставляет в его распоряжение служебную машину сроком на три года, стоимость обслуживания которой составляет $10000 в год. Эта информация будет представлена в финансовой отчетности как выходное пособие.
Вознаграждения директорам включают как право покупки определенного количества акций по сниженной относительно рыночной цене, так и право на опцион, позволяющий участникам зафиксировать цену на будущие покупки акций по цене, существующей на данный момент. Оба варианта вознаграждения будут раскрываться в финансовой отчетности как компенсационные выплаты долевыми инструментами.
Вознаграждения работникам могут осуществляться путем выплат в пользу третьих лиц.
Например, вознаграждения работникам могут выплачиваться в пользу других компаний. Однако эти вознаграждения тоже должны быть отражены в финансовой отчетности, с пояснениями, кому выплачивается вознаграждение.
Пример
Среди директоров Вашей компании есть 2 человека, которые не получают вознаграждения за свои услуги напрямую от Вашей компании. Вознаграждения этих директоров выплачиваются их работодателям. Иван – архитектор, и его компания получает $30000 за услуги, которые он оказывает Вашей компании. Елена работает на правительство, и Вы платите правительству $35000 за ее услуги. Никаких других вознаграждений в отношении этих директоров Ваша компания не выплачивает.
Обе суммы будут отражаться в финансовой отчетности напротив имен Иван и Елена с пояснениями, что деньги выплачиваются компании-работодателю архитектора и правительству соответственно.
Представление информации в Вашей финансовой отчетности не зависит от того, получают Иван и Елена эти деньги от своих работодателей или нет. На представление информации также не влияет тот факт, что Вам ничего не известно о том, получают они эти деньги или нет.
4. КонтрольКонтроль – это возможность управлять финансовой и оперативной политикой компании с тем, чтобы получать выгоды от ее деятельности.
Пример
Правительство владеет небольшим пакетом акций в Вашей компании, работающей в оборонной промышленности, однако оно обладает полномочиями назначать и увольнять всех директоров. Это означает, что Ваша компания контролируется правительством, даже если оно решило не пользоваться своими полномочиями. Правительство может разрешить компании самой назначать директоров, оставив за собой право уволить любого из них. Выгоды, которые получает правительство от такой системы участия в деятельности компании, носят скорее политический, нежели экономический характер. Правительству может быть важно иметь контроль над Вашей компанией, чтобы не допустить влияния на нее иностранной державы.
Совместный контроль
Совместный контроль – это согласованное договором распределение контроля над экономической деятельностью.
Пример
У Вас есть договорное соглашение с иностранным торговым агентом о совместной компании. Вы поставляете товары, которые Ваш агент продает за границей.
Договор определяет ассортимент товаров, рекламные материалы, административную поддержку, рынок сбыта и трансфертные цены.
Вы делите прибыль: 40% получаете Вы, 60% - Ваш торговый агент.
5. Ключевой управленческий персоналКлючевой управленческий персонал включает всех директоров и лиц, занимающих аналогичную по статусу должность.
Сюда также относятся лица, которые прямо или косвенно уполномочены и ответственны за осуществление планирования, управления и контроля деятельности компании.
Пример
Исполнительные директора Вашей материнской компании могут давать инструкции сотрудникам Вашей компании по важным вопросам, таким как стратегическое планирование и финансовый менеджмент. Для Вашей компании эти директора являются ключевым управленческим персоналом.
Значительное влияние
Значительное влияние – это возможность участвовать в принятии решений, касающихся финансовой и оперативной политики компании, но не контролировать эту политику. Значительное влияние может достигаться с помощью владения долями в капитале, по уставу или соглашению.
Пример
Значительное влияние может достигаться путем представительства в совете директоров и/или владения существенной частью акций компании, от 20% до 50%. Владение контрольным пакетом акций более существенно, чем значительное влияние, поскольку в большинстве случаев оно обеспечивает контроль деятельности компании.
При рассмотрении каждого контрагента компании с позиции его возможного определения в качестве связанной стороны, необходимо обращать внимание на содержание отношений между компанией и контрагентом, а не только на юридическую форму отношений. Следующие стороны с учетом нижеприводимых ситуаций (условий) не всегда являются связанными сторонами:
(1) клиент, поставщик, сторона, предоставляющая льготное право по договору о франшизе, дистрибьютор или генеральный агент, с которым отчитывающаяся компания осуществляет крупные сделки просто в силу возникающей в результате этого экономической зависимости;
(2)
организации, предоставляющие финансовые ресурсы, такие как банки,
профсоюзы,
коммунальные службы, и
правительственные учреждения и агентства

(3) в процессе их нормальной работы с компанией, только на основании самого факта этой работы (даже если они могут ограничивать свободу действий компании или участвовать в процессе принятия решений); и
(4) два предпринимателя, просто потому что они осуществляют совместный контроль над совместной компанией.
Пример
Вы создаете иностранное представительство с компанией, деятельность которой не связана с деятельностью Вашей компании. Совместная компания создается, чтобы поделить расходы на содержание офиса. Эта компания не считается связанной стороной.
(5) две компании, просто потому что у них общий директор или другой представитель ключевого управленческого персонала, несмотря на пункты (4) и (6) в определении «связанной стороны».
Пример
Два директора Вашей экспортной компании входят в состав совета директоров государственной страховой компании, занимающейся страхованием экспортных поставок. Ваша фирма не занимается экспортом товаров или услуг. Эти директора находятся в меньшинстве в совете директоров государственной страховой компании, они выполняют роль консультантов. Страховая компания не является связанной стороной.
6. Раскрытие информацииВзаимоотношения материнских и дочерних компаний подлежат раскрытию в финансовой отчетности, независимо от того проводились ли операции между связанными сторонами в отчетном периоде или нет. Отчитывающаяся компания должна раскрывать информацию о названии своей материнской компании и, если материнских компаний в группе несколько, головной (материнской) компании.
Пример
Если материнская компания отчитывающейся компании в свою очередь является дочерней компанией другой компании, то она не является контролирующей компанией. Необходимо установить, какая компания находится во главе этой группы компаний, чтобы определить контролирующую компанию.
Если ни материнская компания отчитывающейся компании, ни головная (материнская) компания не публикуют финансовой отчетности, требуется раскрытие информации о названии следующей по старшинству материнской компании в этой структуре, которая публикует финансовую отчетность.
Для того чтобы пользователи финансовой отчетности могли составить свое мнение о влиянии взаимоотношений между связанными сторонами на отчитывающуюся компанию, следует раскрывать информацию о взаимоотношениях между связанными сторонами, в случаях, когда существует контроль, независимо от того проводились ли операции между связанными сторонами.
Это особенно важно в отношении группы компаний, где материнская компания может определять оперативную и финансовую стратегии других членов группы.
Требования раскрытия информации о взаимоотношениях между материнскими и дочерними компаниями в рамках данного Стандарта являются дополнительными к положениям МСФО 27, 28 и 31, которые требуют соответствующего раскрытия информации о крупных инвестициях (включая перечень и описание этих инвестиций) в дочерние, ассоциированные и совместно контролируемые компании.
Если ни материнская компания отчитывающейся компании, ни головная (материнская) компания не публикуют финансовой отчетности, требуется раскрытие информации о названии следующей по старшинству материнской компании в этой структуре, которая публикует финансовую отчетность. Следующая по старшинству материнская компания – это первая материнская компания в группе над непосредственной материнской компанией отчитывающейся компании, которая публикует консолидированную финансовую отчетность.
Требуется раскрытие информации о вознаграждении ключевого управленческого персонала в целом и по категориям, перечисленным ниже (эти категории уже приводились выше в разделе «Вознаграждения»):
(1) краткосрочные вознаграждения работникам;
(2) вознаграждения по окончании трудовой деятельности;
(3) другие долгосрочные вознаграждения работникам;
(4) выходные пособия; и
(5) компенсационные выплаты долевыми инструментами (выплаты акциями).
Если между связанными сторонами проводились какие-либо операции, отчитывающаяся компания должна раскрывать информацию о содержании отношений между связанными сторонами, а также информацию об операциях и незавершенных расчетах с группой в такой степени, в которой это необходимо для понимания возможного влияния взаимоотношений со связанными сторонами на финансовую отчетность компании.
(Эти требования раскрытия информации являются дополнительными к требованиям раскрытия информации о вознаграждении ключевого управленческого персонала.)
Финансовая отчетность, как минимум, должна раскрывать следующую информацию:
(1) объемы операций между связанными сторонами;
(2) сумма незавершенных расчетов и:
(i) их сроки и условия, включая информацию о том, гарантированы ли они, и в каком виде эти расчеты будут осуществляться; и
(ii) детальную информацию о предоставленных или полученных гарантиях;
(3) резерв на покрытие сомнительных долгов, связанный с незавершенными расчетами; и
(4)расходы, признанные в течение отчетного периода в отношении безнадежных или сомнительных долгов, которые должны были быть получены от связанных сторон.
Пример
В дополнение к стандартному вознаграждению, предусмотренному для ключевого управленческого персонала, три исполнительных директора получили займы по пониженной ставке на $50000, $65000 и $95000 соответственно. Эта информация подлежит раскрытию в финансовой отчетности, вместе с подробным описанием условий предоставления займов. Информация о наличии просроченных займов также должна раскрываться.
Информация о займах должна раскрываться и в том случае, если они представляются на условиях основной процентной ставки, а не пониженной.
Информация должна раскрываться отдельно по каждой из следующих категорий:
(1) материнская компания;
(2) компании, над которыми осуществляется совместный контроль, или компании, на которые оказывается значительное влияние;
(3) дочерние компании;
(4) ассоциированные компании;
(5) совместные компании, в которых отчитывающаяся компания является участником;
(6) ключевой управленческий персонал отчитывающейся компании или ее материнской компании; и
(7) другие связанные стороны, в том числе основные акционеры.
Классификация сумм к получению и к оплате связанными сторонами по различным категориям, указанным в предыдущем параграфе, является дополнительным требованием к требованиям раскрытия информации, содержащимся в МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» и касающимся представления информации либо в бухгалтерском балансе, либо в пояснениях к бухгалтерской отчетности.
Список категорий (видов компаний) может быть расширен для обеспечения всестороннего анализа имеющихся у отчитывающейся компании незавершенных расчетов, позволяющий соотнести эти расчеты с операциями между связанными сторонами.
Ниже представлены примеры операций, требующие соответствующего раскрытия в финансовой отчетности, если они осуществляются между связанными сторонами:
(1) закупки и продажи товаров (готовых или незавершенных);
(2) закупки и продажи имущества и других активов;
(3) оказание или получение услуг;
(4) аренда;
(5) передача исследований и разработок;
(6) лицензионные соглашения;
(7) финансовые соглашения (в том числе займы и взносы в уставный капитал в денежной или натуральной форме);
(8)предоставление гарантий и залогов; и
(9) расчеты по обязательствам, которые осуществляются от имени отчитывающейся компании или самой отчитывающейся компанией от имени другой стороны.
Информация о том, что операции между связанными сторонами осуществлялись на условиях, эквивалентных тем, которые характерны для операций между независимыми партнерами, может быть представлена в финансовой отчетности только в том случае, если она может быть подкреплена соответствующими доказательствами.
Аналогичные по экономическому содержанию статьи могут раскрываться в совокупности, за исключением случаев, когда раздельное раскрытие информации необходимо для понимания влияния операций между связанными сторонами на финансовую отчетность отчитывающейся компании.
Образец пояснений к финансовой отчетности –
(Из примеров корпоративной финансовой отчетности за 2002 год, включенных в брошюру «Иллюстративная финансовая отчетность», выпущенную компанией ПрайсвотерхаусКуперс)
Операции между связанными сторонами
Компания контролируется материнской компанией Parent Ltd (зарегистрированной в [название страны]), которой принадлежит 51% акций Компании. Остальные 49% акций Компании принадлежат ряду мелких акционеров. Головной (материнской) компанией Группы является компания Ultimate Parent Ltd (зарегистрированная в [название страны]).
Между связанными сторонами были осуществлены следующие операции:
i) Продажи товаров и услуг
2002 2001
Продажи товаров: [Название(я) совместной(ых) компании(й)} 618 557
[Название(я) ассоциированной(ых) компании(й)} 168 93
Компания Household Paints Ltd 337 279
1,123 929
Продажи услуг: Материнская компания Parent Ltd (юридические услуги) 67 127
Головная (материнская) компания Ultimate Parent Ltd (консультационные услуги) 84 69
[Название(я) ассоциированной(ых) компании(й)} 16 35
167 231
Продажи товаров и услуг совместным компаниям осуществлялись на коммерческой основе, исходя из существующих рыночных цен.
Продажи товаров компании Household Paints Ltd осуществляются в соответствии с долгосрочным договором, дающим компании Household Paints Ltd возможность покупать определенные виды товаров по цене немного ниже рыночной цены. Компания Household Paints Ltd принадлежит жене г-на И. Чу, директора отчитывающейся Компании.
В среднем товары продавались по цене на 5% ниже рыночной цены в 2002 году (на 4% ниже рыночной цены 2001 года). Продажи товаров и услуг ассоциированным компаниям, материнской компании Parent Ltd и головной (материнской) компании Ultimate Parent Ltd осуществлялись по себестоимости.
ii) Закупки товаров и услуг
2002 2001
Закупки товаров: Родственная компания Sister Ltd 83 70
[Название(я) ассоциированной(ых) компании(й)} 54 58
137 128
Закупки услуг: Материнская компания Parent Ltd (управленческие услуги) 89 94
Компания Haven Ltd (консультационные услуги) 206 174
295 268
Родственная компания Sister Ltd является одной из дочерних компаний материнской компании Parent Ltd. Компания Haven Ltd принадлежит г-ну П. Уоллис, исполнительному директору головной (материнской) компании Ultimate Parent Ltd.
Вышеуказанные операции осуществлялись на коммерческой основе, за исключением товаров и услуг, закупленных у ассоциированной компании и у материнской компании Parent Ltd по себестоимости. Закупок товаров и услуг у совместных компаний в отчетном периоде не было.
iii) Сальдо взаиморасчетов со связанными сторонами по продажам/закупкам товаров и услуг на конец года
2002 2001
Дебиторская задолженность: [Название(я) совместной(ых) компании(й)} 26 23
[Название(я) ассоциированной(ых) компании(й)} 54 46
Компания Household Paints Ltd 14 11
Материнская компания Parent Ltd 14 17
108 97
Кредиторская задолженность: [Название(я) ассоциированной(ых) компании(й)} 2,202 1,195
iv) Займы, предоставленные связанными сторонами
2002 2001
Заем, полученный от головной (материнской) компании Ultimate Parent Ltd: На начало года 2,300 2,495
Погашено в течение года (2,300) (195)
На конец года - 2,300
Заем от головной (материнской) компании Ultimate Parent Ltd был предоставлен на беспроцентной основе и без фиксированной даты погашения.
v) Займы, предоставленные директорам Компании
2002 2001
Займы, предоставленные директорам Компании (и членам их семей) На начало года 196 168
Займы, предоставленные в течение года 343 62
Возврат по займам в течение года (49) (34)
На конец года 490 196
В 2002 году займы были предоставлены г-ну Б. Ван-дер-Хоку (сумма займа – 173 в местной валюте; график погашения – ежемесячно в течение 2-х лет; процентная ставка – 7,7% годовых) и г-ну Дж. Келли (сумма займа – 170 в местной валюте; график погашения – ежемесячно в течение 2-х лет; процентная ставка – 7,7% годовых)
В течение 2001 года займы были предоставлены г-ну Т. Феррейра (сумма займа – 42 в местной валюте; срок погашения – 2003 год; процентная ставка – 7,5% годовых) и г-ну Е. Совгура (сумма займа – 20 в местной валюте; срок погашения – 2002 год; процентная ставка – 7,6% годовых). Займы предоставлены на коммерческой основе.
Процентный доход по этим займам в 2002 году составил 30 в местной валюте (в 2001 году – 16 в местной валюте). Никаких резервов на займы, предоставленные директорам, в 2002 и 2001 годах не требовалось.
Часть займов - в 2002 году на общую сумму 50 в местной валюте, в 2001 году – 30 в местной валюте - были предоставлены директорам под залог акций компаний, котирующихся на бирже, сроком на 4 года с ежемесячными выплатами по займам равными частями.
Справедливая стоимость заложенных акций на дату составления бухгалтерской отчетности равнялась 65 в местной валюте (в 2001 году – 39 в местной валюте).
vi) Вознаграждения директорам
В 2002 году общая сумма вознаграждений директорам составила 2,2 млн. в местной валюте (в 2001 году – 1,3 млн. в местной валюте).
Сумма за 2002 год включала выходные пособия в размере 0,4 млн. в местной валюте, выплаченные по 0,2 млн. двум директорам, г-ну А. Тардос и г-ну Дж. Лааксо, соответственно. Эти директора уволились из Группы в течение года (в 2001 году сумма выплаченных выходных пособий равнялась нулю).
vii) Займы, предоставленные ассоциированным компаниям
2002 2001
На начало года 660 674
Займы, предоставленные в течение года - 50
Возврат по займам в течение года (70) (64)
На конец года 590 660
Займы ассоциированным компаниям были предоставлены на коммерческой основе. Процентный доход по этим займам в 2002 году составил 36 в местной валюте (в 2001 году – 38).
Срок погашения займов – 1 января 2004 года, процентная ставка – 7.0% годовых.
Никаких резервов на займы, предоставленные ассоциированным компаниям, в 2002 и 2001 годах не требовалось.
viii) Опционы на акции, предоставленные директорам
Суммарное количество опционов на акции, предоставленных директорам Компании, в течение 2002 года, составило 125 (в 2001 году – 175). Опционы на акции были предоставлены директорам на тех же условиях, что и другим работникам Компании.
Количество выпущенных опционов на акции, предоставленных директорам Компании на конец 2002 года составило 480 (450 – на конец 2001 года).
ix) Обязательства и непредвиденные расходы
Компания выступила гарантом по займу, предоставленному коммерческим банком директору Компании г-ну В. Риболле, сумма займа составила 17 в местной валюте (в 2001 году – 17 в местной валюте). Срок погашения займа наступает в 2003 году.




Казахский экономический университет
им. Т. Рыскулова

Методические указания по выполнению практических заданийПо дисциплине FU 3303 Финансовый учет 2
специальности «5В050800 – Учет и аудит»

ПРАКТИЧЕСКИЕ ЗАДАНИЯ
Практические задания необходимо распечатать или переписать дома и принести с собой на занятия.
Работа на каждом практическом занятии оценивается в 5 баллов согласно силлабуса.
Предварительно необходимо прорешать задание, если у студента останутся вопросы, преподаватель объяснит порядок решения заданий.
Наличие условия заданий на практическом занятии обязательно. Одно задание на одну тему, темы рассматриваются согласно силлабуса.
Задание № _1 (практические задания) Неделя 1 (5 баллов)
Объединение бизнеса
Балансы по состоянию на 31 декабря 2008г.
H Inc S Inc $ $ Инвестиция в S Inc 65,000 - Прочие чистые активы 115,000 55,000 ———— ———— 180,000 55,000 ———— ———— Акционерный капитал (обыкн. акции номиналом $1) 140,000 30,000 Нераспределенная прибыль 40,000 25,000 ———— ———— 180,000 55,000 ———— ———— 31 декабря 2008г. H Inc приобрела все акции S Inc за 65,000 дол.
Задание:
Подготовить консолидированный баланс по состоянию на 31 декабря 2008г.
Балансы по состоянию на 31 декабря 2008г.
H Inc S Inc $ $ Инвестиция в S Inc 65,000 - Прочие чистые активы 129,000 62,000 ———— ———— 194,000 62,000 ———— ———— Акционерный капитал (обыкн. акции номиналом $1) 140,000 30,000 Нераспределенная прибыль 54,000 32,000 ———— ———— 194,000 62,000 ———— ———— Все то же, что и в части (а).
Задание:
Подготовить консолидированный баланс по состоянию на 31 декабря 2008г. С даты приобретения гудвилл обесценился на $4,000.
Всё то же, что и в части (а), с той лишь разницей, что было приобретено 80% акций S за 52,000 дол.
H Inc S Inc $ $ Инвестиция в S Inc 52,000 - Прочие чистые активы 115,000 55,000 ———— ———— 167,000 55,000 ———— ———— Акционерный капитал (обыкн. акции номиналом $1) 127,000 30,000 Нераспределенная прибыль 40,000 25,000 ———— ———— 167,000 55,000 ———— ———— Задание:
Подготовить консолидированный баланс по состоянию на 31 декабря 2008г.
Балансы по состоянию на 31 декабря 2008г.
H Inc S Inc $ $ Инвестиция в S Inc 52,000 - Прочие чистые активы 129,000 62,000 ———— ———— 181,000 62,000 ———— ———— Акционерный капитал (обыкн. акции номиналом $1) 127,000 30,000 Нераспределенная прибыль 54,000 32,000 ———— ———— 181,000 62,000 ———— ———— Всё то же, что и в части (с).
Задание:
Подготовить консолидированный баланс по состоянию на 31 декабря 2008г. С даты приобретения гудвилла обесценился на $3,200.

Задание № _2 (практические задания) Неделя 2,3 (10 баллов) Консолидированная финансовая отчетность
Ниже приведены сокращенные балансы компаний Клоуз и Стил на 31 декабря 2008г.:
Клоуз Стил
$ $
Активы Долгосрочные активы Материальные активы 84,000 58,200
Инвестиции 80,000 -
Текущие активы Текущий счет – Клоуз - 3,200
Денежные средства в банке 10,000 3,000
Инвестиции - 2,500
Торговая дебиторская задолженность 62,700 21,100
Запасы 18,000 12,000
———— ————
254,700 100,000
———— ————
Собственный капитал и обязательства Торговая кредиторская задолженность 35,000 11,000
Текущий счет - Стил 2,700 -
Оплаченный акционерный капитал (обыкновенные акции номиналом 1 дол.) 120,000 60,000
Эмиссионные доход 18,000 -
Резерв переоценки на 1 января 2008г. 23,000 16,000
Нераспределенная прибыль на 1 января 2008г. 40,000 8,000
Прибыль за 2008г. 16,000 5,000
———— ————
254,700 100,000
Нужно также принять во внимание следующую информацию.
31 декабря 2007г., Компания Клоуз приобрела 48,000 акций Стил за 80,000 дол., которые были уплачены денежными средствами.
Запасы Клоуз включают товары, купленные у Стил за 4,000 дол. Стил продает эти товары с 25%-ой наценкой на себестоимость.
Чек, посланный Клоуз до 31 декабря 2008г. на сумму 500 дол. Не был получен Стил до января 2008г.
С даты приобретения гудвилл обесценился на 7,800 дол.
Задание:Подготовить консолидированный баланс Клоуз и Стил по состоянию на 31 декабря 2008г.

Задание № _3 (практические задания) 4 неделя 5 баллов
Инвестиционная недвижимость
МСФО 40 «Инвестиционная собственность» определяет инвестиционную собственность как земельные участки, и/или здания (в т. ч. части зданий), которые сдаются в аренду и/или содержатся в целях приращения капитала. На 31 декабря 2010 года компания «Самал» имеет следующие три вида собственности:
W
Половина этой собственности используется в административных целях «Самал», а половина - сдается в аренду третьим лицам. Первоначальная стоимость данной собственности четыре года назад была 2,000,000у.е. и имела срок службы, равный 50 годам. Недавно такая же собственность была продана за 3,600,000у.е..
X
Эта собственность представляет собой офисный блок, который сдается в аренду сторонним организациям. В среднем за год офисный блок загружен примерно на 70%. Каждый несданный в аренду офис остается неиспользованным или же в нем время от времени «Самал» проводит собрания. Текущая балансовая стоимость данной собственности равняется 900,000у.е.. На 1 января и 31 декабря 2010 года её справедливая стоимость составляла 1,100,000 у.е.и 1,500,000у.е. соответственно.
Y
Эта собственность сдается в аренду другой компании для производственных целей. На 1 января справедливая стоимость данной собственности составляла 6,300,000у.е., а на 31 декабря - снизилась до 5,800,000у.е.. Руководство «Самал» считает, что такое снижение является временным и что стоимость должна подняться в следующем году, когда цены на рынке недвижимости вырастут.
«Самал» хочет применить модель последующей оценки по справедливой стоимости согласно МСФО 40, к каждой собственности, подходящей под определение инвестиционной.
Задание:
Объяснить, как каждая из трех собственностей должна быть отражена в учете на 31 декабря 2010 года согласно МСФО.

Задание №_4. Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность (МСФО (IFRS) 5) 5 неделя 5 баллов
1. Опишите, какие информации обязана организация раскрывать в своей финансовой отчетности согласно МСФО (IFRS) 5.
2. 1-го мая 2009 года АО «КазахМыс» приобрело необоротные активы на сумму 1 200 млн.тенге, а также создало резерв по выводу их из эксплуатации на сумму 120 млн.тенге.
30-го декабря 2009 года резерв увеличился на 8 млн.тенге, из которых 2 000 тыс.тенге относятся к отражению дисконта по резерву; 2 600 тыс.тенге – к уменьшению процентной ставки и 3 400 тыс.тенге к изменению дисконтированной величины затрат по выводу объектов из эксплуатации в текущих ценах. Собственность амортизируется в течение 15 лет срока полезной службы.
Задание:
Определите балансовую стоимость объекта, выводимого из эксплуатации по состоянию на 31 декабря 2010 года.

Задание № _5 (практические задания) 6 неделя (10 баллов)
Резервы, условные обязательства и условные активы (МСФО 37)
Компания ТОО «Энерго» занимается производством электроэнергии. Компании принадлежит несколько АЭС, затраты которых на устранение ущерба окружающей среде могут быть серьезной статьей расходов. Компания работает как в странах, где она в рамках лицензионных соглашений обязана устранить ущерб, нанесенный экологии, так и в странах, где это требование не закреплено законодательно.
Информация о контракте, который недавно заключила Энерго: затраты на постройку АЭС составили 400 млн.тенге, она введена в эксплуатацию 1 октября 2009г. Данная АЭС имеет лицензию на производство электроэнергии сроком на 10 лет, что совпадает с ее нормативным сроком эксплуатации. По условиям лицензии, по истечении этого срока АЭС должна быть выведена из эксплуатации и полностью демонтирована. Кроме того, отработанное ядерное топливо (отходы) должно быть захоронено на достаточной глубине на «изолированной» территории, чтобы избежать повышения радиоактивного фона. Компания ТОО «Энерго» обязана за свой счет устранить последствия любого вредного выброса из системы водоохлаждения топливных стержней.
По оценкам ТОО «Энерго», затраты на полное уничтожение АЭС и захоронение отработанного топлива через 10 лет составят 360 млн тенге. Эти затраты, дисконтированные по ставке 4% годовых, составляет 240 млн. тенге. Согласно опыту предыдущих лет, каждые 12 месяцев существует 30% вероятность утечки воды из системы охлаждения. Затраты на устранение последствий подобной утечки составляют от 40 до 80 млн. тенге в зависимости от степени причиненного загрязнения.
Далее приведена выписка из финансовой отчетности компании по состоянию на 30 сентября 2010г. Отчетность составлена в соответствии с учетной политикой компании, принятой для подобных электростанций (таблица 11):
Таблица 11 – Отчетность компании ТОО «Энерго».
Показатели Стоимость
Амортизация долгосрочных активов (АЭС)
10% x 400 млн. тенге 40
Резерв на полное уничтожение и захоронение отходов
10% x 360 млн. тенге 36
Резерв на устранение последствий утечек из системы водоохлаждения
(30% x приблизительно 60 млн.тенге) 18
___
94
___
Баланс: Материальные долгосрочные активы: АЭС по себестоимости 400
Амортизация (40)
___
360
___
Долгосрочные обязательства: Резерв на восстановление окр. среды (36 + 18 млн.) 54

Примечание: на 30сентября 2010г. утечек из системы водного охлаждения не произошло. Руководство ТОО «Энерго» сомневается, что ее учетная политика в полной мере отвечает МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» и обратилось к вам за консультацией.
Задание:
1) Прокомментировать приемлемость учетной политики компании ТОО «Энерго» в свете требований МСФО 37 и подготовить выдержки из финансовой отчетности в соответствии с положениями МСФО 37.
2) Объясните, что произойдет, если ТОО «Энерго» осуществляет эксплуатацию АЭС в стране, где отсутствует природоохранное законодательство.
Задание № _6 (практические задания) 7 неделя (10 баллов)
Аренда
Арендодатель АВС Инк. Заключил с ЭЮЯ договор о финансовой аренде актива, приобретенного за 4,400 дол. По имеющимся оценкам, через 5 лет ликвидационная стоимость данного актива составит 400 дол., а через 7 лет – будет равна нулю.
Договор аренды заключен на 5 лет, арендная плата установлена в размере 600 дол. за полугодие на условиях предоплаты. Договор дает арендатору право на продление срока использования объекта аренды еще на два года за номинальную (т.е. ничтожную) плату. Аренда начинается с 1 января 2008г. Руководство компании ЭЮЯ считает, что срок полезной службы объекта аренды равен 7 годам. Проценты по финансовой аренде подлежат распределению по кумулятивному методу. Объект аренды перейдет в собственность ЭЮЯ в конце семилетнего периода, если компания воспользуется правом продления аренды, что она, вероятнее всего, и сделает.
Задание:
Показать выдержки из отчетности ЭЮЯ за год до 31 декабря 2008г. в отношении договора аренды.
Показать распределение процентов по финансовой аренде по актуарному методу (используя процентную ставку, подразумеваемую в договоре аренды). Налоги не учитывать. Сравните полученный результат с распределением процентов по кумулятивному методу согласно (а).
Процентная ставка, подразумеваемая в договоре аренды, равна 7.68% за полугодие.

Задание № _7 (практические задания) 8 неделя 5 баллов
В течение года, окончившегося 31 декабря 2008 г., ТОО Берти осуществила следующие хозяйственные операции. Валюта отчётности Берти - доллар.
(а)Продажа товаров в кредит 1 октября 2008 г. за £50,000. Покупатель произвёл оплату 31 декабря 2008 г.
(b)Покупка товаров в кредит за £60,000. Товар был получен Берти 15 декабря 2008 г. но до конца года так и не был оплачен.
(с)1 января 2008 г. был приобретен объект основных средств. За него было уплачено денежными средствами £200,000. Срок полезной службы этого объекта - 5 лет.
(d)3 декабря 2008 г. в целях пополнения оборотных средств компании в банке был получен долгосрочный кредит на сумму £800,000.
Курсы обмена на соответствующие даты: $1 =
1 января 2008 г. £1,70
1 октября 2008 г. £1,65
3 декабря 2008 г. £1,50
15 декабря 2008 г. £1,40
31 декабря 2008 г. £1,35
Задание:
Показать, как каждая из этих операций будет отображена в отчёте о прибыли и убытках и/или балансе Берти за год, окончившийся 31 декабря 2008 г.

Задание № _8 (практические задания) 9 неделя (5 баллов)
Налог на прибыль
Вопрос 1
Имеется следующая информация по объекту основных средств:
Балансовая стоимость Налоговая база На 1 января 2008 г. 1 000 800 Амортизация (100) (150) На 31 декабря 2008 г. 900 650 В конце года компания провела переоценку актива до 1 250 дол. На налоговую базу переоценка не повлияла. Ставка налога – 30%.
Рассчитайте отложенный налог, подлежащий признанию в отношении данного актива на 31 декабря 2008 г., покажите проводки.
Вопрос 2
Имеется следующая информация:
Балансовая стоимость Налоговая база $ $ Основные средства 460 000 320 000 Начисленные проценты: к получению 18 000 к уплате (15 000) На 1 января 2008 г. остаток по счёту отложенных налогов составлял 10 000 дол. Этот остаток был рассчитан по ставке 30%. В течение 2008 г. правительство неожиданно объявило о повышении ставки налога на прибыль предприятий до 35%.
В каком объеме изменение отложенных налогов связано с изменением ставки?
Вопрос 3
У компании ДиДжей имеются следующие объекты (в тыс. долл.):
Балансовая стоимость Налоговая база
1.01.2008 31.12.2008 1.01.2008 31.12.2008
Земля (переоценена) 150 180 100 100
Здания и оборудование 200 175 220 180
Прочие активы 60 50 85 30
Обязательства 45 40 20 55
Ставка налога на прибыль составляет 25%.
Покажите выдержки из отчета о прибылях и убытках и баланса компании ДиДжей по итогам 2008 года в отношении отложенных налогов и привести бухгалтерские проводки за 2008 год.

Задание № _9 (практические задания) 10 неделя 5 баллов
Инвестиции в ассоциированные компании (МСФО 28
МСФО 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах» требует, чтобы компании идентифицировали связанные стороны и определенным образом раскрывали операции со связанными сторонами в финансовой отчетности. Пример связанной стороны -ключевой управленческий персонал.
Задание:
Дайте определение «ключевому управленческому персоналу» в соответствии с МСФО 24.
У «Пумы» есть две дочерних компании, X и У. «Пума» владеет компанией X на 100%, а компанией У - на 80%. Г-н Кузнецов, директор «Пумы», является неисполнительным директором совета директоров компаний X и У. Вознаграждение г-на Кузнецова состоит из следующих компонентов:
Пумы X Y
$ $ $
Заработная плата 160,000 45,000 32,000
Вознаграждение по окончании трудовой деятельности 42,000 11,000 9,000
Выплаты с использованием акций 3,500 2,700
Законы страны, в которой находятся три компании, не требуют раскрытия вознаграждения директорам.
Задание:
Объясните, является ли г-н Кузнецов связанной стороной для компании «Пума» в соответствии с МСФО 24. Если да, то какие раскрытия должны быть сделаны в публикуемой финансовой отчетности компании «Пума».

Задание № _10 (практические задания) 10 неделя
Учет и оценка финансовых инструментов
Вопрос 1
Классификация выпущенных финансовых инструментов
КБ «Темирбанк» по состоянию на 01 января 2009 года выпустил следующие инструменты:
Дисконтные простые векселя.
Депозитные сертификаты.
Простые акции.
Простые выкупаемые акции, подлежащие погашению через 15 лет. В случае если акции не предъявляются к выкупу в течение 1 года, они уравниваются в правах с держателями обыкновенных акций.
Привилегированные кумулятивные не погашаемые акции.
Бескупонные конвертируемые облигации со следующими условиями: конвертация осуществляется по желанию держателя. Обмен производится из расчета 1 акция за 1облигацию. В случае отказа держателя от конвертации производится погашение облигации наличными.
Выпущенный опцион «колл» на собственные простые акции, предполагающий валовые расчеты.
Задание: Как банк должен классифицировать данные инструменты у себя в отчетности на момент их первоначального признания?
Вопрос 2
Классификация финансовых активов.
Классифицируйте следующие активы банка в одну из четырех групп для целей учета: как кредиты и дебиторская задолженность; активы, предназначенные для торговли; инвестиции, удерживаемые до погашения; или активы, имеющиеся в наличие для продажи.
Описание актива Группа
Кредит, выкупленный банком у третьей стороны Облигация, приобретенная при первичном размещении у эмитента Дебиторская задолженность, возникшая вследствие предоплаты по договору приобретения автомобиля Отложенные налоговые активы Приобретенные драгоценные металлы Заключенный форвардный контракт на покупку валюты по курсу, который на отчетную дату ниже СПОТ-курса. Контракт не является эффективным инструментом хеджирования. Учтенный вексель, приобретенный у векселедателя Договор факторинга по дебиторской задолженности компании, не связанной с банком. Вопрос 3
Определение справедливой стоимости ценных бумаг.
Портфель ценных бумаг банка «Колибри», имеющихся в наличии для продажи, по состоянию на 31 декабря 2009 года состоит из следующих вложений:
А. Обыкновенные акции АО «КазСталь» в количестве 100 штук (что составляет незначительную сумму по отношению к общему уставному капиталу эмитента). Банк приобрел данные акции в расчете на получение дивидендного дохода. Данные акции включены в котировальный лист КФБ второго уровня, однако, биржевые сделки с ними происходят крайне редко. По оценкам банка, дивиденды в расчете на 1 обыкновенную акцию АО «КазСталь» в течение ближайших пяти лет составят 15000 тенге. за каждый год. Средняя рыночная доходность по акциям аналогичных предприятий данной отрасли составляет 12% годовых.
Б. Обыкновенные акции АО «Стройинвест» в количестве 250 штук. Количество купленных акций таково, что компанию не будет ни дочерней, ни ассоциированной банку. Банк получил данные акции в качестве отступного по кредиту. Банк не ожидает получения дивидендов по данным акциям, поскольку эмитент находится в затруднительном финансовом положении.
В. Векселя АО «КазГаз» общей номинальной стоимостью 4 000 000 тенге., сроком погашения 30 июня 2011 года. Банк приобрел данные векселя в расчете на повышение их рыночной стоимости в долгосрочной перспективе. Векселя данного эмитента активно обращаются на внебиржевом рынке. Однако, не существует надежных котировок векселей АО «КазГаз» с указанной датой погашения, хотя существуют надежные котировки векселей АО «КазГаз» с близкими сроками погашения. По состоянию на 31 декабря 2009 года рыночная доходность к погашению по векселям АО «КазГаз» с близкими сроками погашения составляет 14% годовых.
Г. Облигация компании «Илим» номинальной стоимостью 120 тыс. тенг, приобретенная за 85 тыс. тенге у третьей стороны по прямому договору. Данные облигации активно обращаются на биржевых и внебиржевых рынках. У банка имеется следующая информация относительно торгов по данному виду облигаций на отчетную дату (в тыс. тенге):
Торговая площадка Цена покупки Цена продажи Средневзвешенная цена
внебиржевой портал 100 110 102
КФБ 100 103 102
Известно, что объемы торгов у обоих организаторов сопоставимы.
Необходимо оценить справедливую стоимость вышеуказанных вложений.

Задание № _11 (практические задания) 9 неделя 5 баллов
Учет совместной деятельности
«Роза» приобрела акции компаний «Нарцисс» и «Крокус».
1 января 2007г. «Роза» приобрела 80,000 акций «Нарцисса» путем обмена акций – за каждую акцию «Розы» - две акции «Нарцисса», плюс 1,25 доллара США наличными за каждую акцию «Нарцисса». Рыночная цена каждой акции «Розы» на 1 января 2007г. составляла 5.50 доллара США. Нераспределенная прибыль «Нарцисса» на дату приобретения была 159,000 долларов США.
1 мая 2008г. «Роза» приобрела 50% акций «Крокуса», заплатив наличными 140,000 долларов США. Оставшимися 50% акций «Крокуса» владеет компания «Георгин». «Роза» и «Георгин» имеют соглашение о совместном контроле над «Крокусом». «Роза» собирается применить метод пропорциональной консолидации при консолидации результатов компании «Крокус». В текущем финансовом году «Крокус» имел убыток в размере 30,000 долларов США. Убыток формировался равномерно в течение периода. Прибыль на дату приобретения
Сокращенные балансы трех компаний на 31 декабря 2008г. представлены ниже:
Роза Нарцисс Крокус
$000 $000 $000 $000 $000 $000
АКТИВ
Внеоборотные активы Основные средства 679 406 218
Инвестиции 500 13 -
Оборотные активы
Запасы 45 30 12 Дебиторская задолженность 61 46 8 Денежные средства 2 13 4 ——— ——— ——— 108 89 24
—— —— ——
Итого актив 1,287 508 242
════ ════
КАПИТАЛ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Капитал и резервы Уставной капитал (акции
номиналом1 доллар США) 340 100 60
Эмиссионный доход 160 40 -
Нераспределенная прибыль 502 315 120
——— ——— ———
Долгосрочные обязательства 7% облигации 200 - 50
Займ, полученный от Розы - 20 -
Краткосрочные обязательства Кредиторская задолженность 37 17 9
Банковский овердрафт 12 - Налоги 36 16 3
——— ——— ———
Итого капитал и обязательства 1,287 508 242
════ ════
Дополнительная информация, относящаяся к группе компаний:
На момент приобретения компании «Нарцисс» справедливая стоимость следующих его активов отличалась от балансовой стоимости:
Справедливая стоимость части оборудования была на 20,000 долларов США выше балансовой стоимости. Оставшийся срок полезной службы данной части оборудования составлял 5 лет.
Справедливая стоимость запасов была на 10% выше балансовой стоимости, составлявшей 60,000 долларов США.
Справедливая стоимость чистых активов компании «Крокус» не отличалась существенно от их балансовой стоимости.
В течение 2007г. «Роза» реализовала товары «Нарциссу» на сумму 25,000 долларов США. Маржа составила 25% от себестоимости реализации. «Нарцисс» учитывает данные товары как внеоборотные активы и амортизирует их по прямолинейному методу в течение 5 лет. В год приобретения основных средств «Нарцисс» начисляет на них амортизацию как за полный год.
1 декабря 2008г. «Нарцисс» продал товары «Розе» за 32,000 долларов США. Маржасоставила 25% от величины реализации. По состоянию на 31 декабря 2008г. «Роза»реализовала 50% данных товаров третьим сторонам.
30 декабря «Нарцисс» погасил половину займа, полученного от «Розы», тогда как на конец года деньги на счет «Розы» еще не поступили. «Роза» включила займ, выданный Нарциссу, в состав инвестиций.
Оценка деловой репутации, относящейся к приобретению «Нарцисса» и «Крокуса», снизилась по отношению к ее первоначально рассчитанной для каждой из компаний величине на 10% и 25%, соответственно.
В состав кредиторской задолженности «Розы» включена задолженность за товары, приобретенные от иностранного поставщика, в размере, эквивалентном 10,000 долларов США. Стоимость этих товаров была пересчитана в доллары США с использованием обменного курса 6 иностранных единиц «Тр» за 1 доллар США. Это был средний курс на дату приобретения товаров. Тем не менее, на 31 декабря 2008г. курс упал до 5 иностранных единиц «Тр» за 1 доллар США.
Задание:
Подготовьте консолидированный баланс для группы «Роза» на 31 декабря 2008г.
Некоторые бухгалтеры считают, что применение метода пропорциональной консолидации в соответствии в МСФО 31 «Участие в совместных предприятиях», противоречит «Общим требованиям к подготовке и составлению финансовой отчетности», изданным Комитетом по МСФО.
Задание:
Объясните, почему некоторые бухгалтеры могут считать две упомянутых публикации противоречащими друг другу. Укажите другой метод учета участия в совместных предприятиях, изложенный в МСФО 31.

Задание № _12 (практические задания) 13 неделя 5 баллов
Прибыль на акцию (МСФО 33)
(а) Консолидированный отчёт о прибыли и убытках за год
2007 г. 2008 г.
Прибыль до налогов консолидированная 80,500 85,400
Налог (28,000) (31,600)
Часть прибыли ассоциированной компании 6,500 8,900
59,000 62,700
Доля меньшинства (3,500) (3,900)
55,500 58,800
Для распределения в качестве дивидендов 55,500 58,800
Капитала: обыкновенные акции по 50 центов $100,000 Задание:
(a) Рассчитать ЕРS (прибыль на акцию) за год, окончившийся 31 декабря 2008 г. (со сравнительной информацией)
(b) Льготные эмиссии (Bonus issue)
Консолидированный отчёт о прибыли и убытках - тот же, что и в (а). Структура капитала та же, что и в (а), за исключением того, что 1 февраля 2008 г. была осуществлена льготная эмиссия 1 новой акции на каждые 4 находящиеся в обращении. Льготная эмиссия не отображена в структуре капитала согласно п. (а).
Задание:
Рассчитать ЕРS за год, окончившийся 31 декабря 2008 г. (со сравнительной информацией)
(с) Выпуск прав (Rights issue)
Прибыль после налогов
Год, окончившийся 31 декабря 2007 г. $40,000
Год, окончившийся 31 декабря 2008 г. $50,000
Капитал (до выпуска прав): 200,000 х обыкновенных акций номиналом 50 центов
1 октября 2008 г. был осуществлен выпуск прав на покупку 1 акции за 3 дол. на каждые 4 акции в обращении. Цена на последний день действия предложения (до осуществления прав) составляла 3.60 дол.
Задание:
Рассчитать ЕРS за год, окончившийся 31 декабря 2008 г. (со сравнительной информацией)
(d)Конвертируемые облигации
В течение периода в обращении находились обыкновенные акции номиналом 25 центов на сумму 100,000 дол.
В 2006 г. компания эмитировала 8%-ые облигации на сумму 100,000 дол., конвертируемые в обыкновенные акции на следующих условиях:
31 декабря 2007 г. облигации стоимостью $100 за 140 акций
31 декабря 2008 г. облигации стоимостью $100 за 120 акций
Прибыль после процентов по облигациям и налогов
Год, окончившийся 31 декабря 2007 г. $40,000
Год, окончившийся 31 декабря 2008 г. $50,000
Следует предположить, что ставка налога на прибыль равна 33%.
Задание:
Рассчитать базовую и пониженную ЕРS за год, окончившийся 31 декабря 2008 г (со сравнительной информацией)
(е)Опционы
В течение периода в обращении находились обыкновенные акции номиналом 25 центов на сумму 100,000 дол.
Некоторые представители высшего руководства компании получили опционы, дающие право подписки на обыкновенные акции в течение 2007 — 2009 гг. по 80 центов за акцию. За год, окончившийся 31 декабря 2008 г., опционы были предоставлены в отношении 50,000 акций.
Средняя справедливая стоимость обыкновенной акции за год составляла 1.00 дол. за акцию.
Прибыль после налогов в 2008 г. составила 50,000 дол.
Задание:
Рассчитать базовую и пониженную ЕРS за год, окончившийся 31 декабря 2008 г.
Задание № _13 (практические задания) 14 неделя 5 баллов
Изменения в учетной политике компании (МСФО 8)
Компания Леонид, имеющая котировку на признанной фондовой бирже, несёт значительные расходы на исследования и разработку. До настоящего времени учётная политика компании предполагала капитализацию расходов на разработку при условии соблюдения критериев национальных правил учёта (GAAP). Недавно компания приняла решение о переходе на МСФО. Ранее капитализированные расходы не удовлетворяют соответствующим критериям признания согласно МСФО 38 «Нематериальные активы». Ниже приведена отчётность за год, окончившийся 30 июня 2007 г., и проект отчётности за 2008 г., которые были подготовлены в соответствии со старой учётной политикой:
2008г. 2007г.
$000 $000
Выручка 101,260 97,250
Себестоимость продаж (56,250) (60,530)
________ _______
Валовая прибыль 45,250 36,720
Административные затраты (37,397) (31,260)
________ _______
Прибыль до налогов 7,853 5,460
Налог на прибыль (3,141) (2,260)
_______ _______
Прибыль за финансовый год 4,712 3,200
Дивиденды (2,500) (1,750)
_______ _______
Нераспределенная прибыль за финансовый год 2,212 1,450
Нераспределенная прибыль на начало периода 23,950 22,500
_______ _______
Нерапределенная прибыль на конец периода 26,162 23,950
_______ _______
Ниже приведены данные об остаточной стоимости расходов на разработку, включенных в нематериальные необоротные активы:
$000
На 30 июня 2006 г. 400
На 30 июня 2007 г. 450
На 30 июня 2008 г. 180
Амортизация капитализированных расходов на разработку (списываемая на себестоимость продаж) и затраты на разработку, включенные в стоимость нематериальных активов, составляли:
Амортизация Затраты
$000 $000
Год, окончившийся 30 июня 2007 г. 450 500
Год, окончившийся 30 июня 2008 г. 870 600
_______ _______
Задание:
Показать, как изменение в учётной политике повлияет на финансовую отчетность за год, окончившийся 30 июня 2008г.

Задание № _14 (практические задания) 15 неделя 5 баллов
Связанные стороны МСФО 24
1. Какие из перечисленных ниже случаев могут рассматриваться достаточными для определения связанной стороны:
Компания, поставляющая более 80% исходного сырья, необходимого для выпуска продукции, по отношению к компании-покупателю;
Дочерняя компания по отношению к материнской компании;
Компания - основной покупатель выпускаемой продукции по отношению к компании-продавцу;
Правительство, как представитель государства, владеющего 10% голосующих акций компании и имеющего право назначать большую часть представителей в Совете директоров по отношению к этой компании;
Правительство, обеспечивающее 90% заказов на выпускаемую организацией продукцию, по отношению к этой организации;
6) Дети Генерального директора завода по отношению к заводу.




Казахский экономический университет
им. Т. Рыскулова

Методические указания по выполнению самостоятельной работы студента с преподавателемПо дисциплине FU 3303 Финансовый учет 2
специальности «5В050800 – Учет и аудит»

Практические задания необходимо рапечатать, решить и принести с собой на занятия.
Работа на каждом СРСП оценивается в 4 балла согласно силлабуса.
Предварительно необходимо прорешать задание, если у студента останутся вопросы, преподаватель объяснит порядок решения заданий.
Наличие условия заданий на практическом занятии обязательно. Одно задание на одну тему, темы рассматриваются согласно силлабуса.
СРСП должно носить самостоятельный творческий характер. Для выполнения задания необходимо изучить нормативно-правовые акты, специальную литературу, рекомендованные по каждой теме учебного процесса.
Для обеспечения преподавателя оперативной обратной связью об уровне освоения обучающимися обязательного учебного материала в течение всего академического период проводится мониторинг знаний в форме Quiz - это быстрая форма опроса студентов, в целях проверки знаний или проведения тестирования, количество тестов – 10 на всю группу, которые составлят 20% от 4 баллов СРСП.
Задание № _1 (СРСП) Неделя 1 (4 баллов)
Таблица 1-Балансы по состоянию на 31 декабря 2009г.
31 декабря 2009 года Компания А приобрела 100% акций компании Б за 130 000 у.е.
Выдержка из отчетности компаний А и Б на 31 декабря 2009 года
Показатели А Б
Инвестиции 130,000 -
Прочие чистые активы 230,000 110,000
———— ————
360,000 110,000
———— ————
Акционерный капитал (обыкн. акции номиналом 2 тенге) 280,000 60,000
Нераспределенная прибыль 80,000 50,000
———— ————
360,000 110,000
———— ————
Задание:
Подготовьте консолидированный баланс по состоянию на 31 декабря 2009г.
Таблица 2-Балансы по состоянию на 31 декабря 2010г.
Продолжение ситуации а)
А Б
Инвестиции 130 000 Прочие чистые активы 258 000 124 000
———— ————
388 000 124 000
———— ————
Акционерный капитал (обыкн. акции номиналом 2 тенге) 280 000 60 000
Нераспределенная прибыль 108 000 64 000
———— ————
388 000 124 000
———— ————
Задание:
Подготовьте консолидированный отчет о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 2010г.
С даты приобретения гудвилл обесценился на 8,000. тенге.
31 декабря 2009 г. компания А приобрела 80% акций Б за 104,000 тенге
Выдержка из отчетности компаний А и Б на 31 декабря 2009 года
Показатели А Б
Инвестиция в S Inc 104 000 Прочие чистые активы 230 000 110 000
———— ————
334 000 110 000
———— ————
Акционерный капитал (обыкн. акции номиналом 2 тенге) 254 000 60 000
Нераспределенная прибыль 80 000 50 000
———— ————
334 000 110 000
———— ————
Задание:
Подготовьте консолидированный отчет о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 2010г.
Таблица 4 - отчет о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 2010г.
Продолжение ситуации С)
Показатели А Б
Инвестиция в S Inc 104 000 Прочие чистые активы 258 000 124 000
———— ————
362 000 124 000
———— ————
Акционерный капитал (обыкн. акции номиналом 2 тенге) 254 000 60 000
Нераспределенная прибыль 108 000 64 000
———— ————
362 000 124 000
———— ————
Задание:
Подготовьте консолидированный отчет о финансовом положении по состоянию на 31 декабря 2010 г. С даты приобретения гудвилл обесценился на 6,400 тенге.

Задание № _2 (СРСП) Неделя 2 (8 баллов)
«Сезам», компания, имеющая котировку на фондовой бирже, осуществила инвестиции в компанию «Сим-Сим».
1 июля 2009 года «Сезам» приобрела 24 миллиона акций «Сим-Сим» за 72 млн. у.е..
Балансы двух компаний по состоянию на 30 июня 2010 года приведены ниже:
(тыс.у.е.)
Сезам Сим-Сим
АКТИВЫ Долгосрочные активы Основные средства 51,980 64,800
Инвестиции 81,184 13,000
Краткосрочные активы Запасы 9,900 6,400 Торговая и другая задолженность 14,800 10,600 Денежные средства - 3,800 ——— ——— 24,700 20,800
——— ———
Всего активов 157,864 98,600
════ ════
Капитал и резервы Акционерный капитал (номиналом в 1 у.е.) 60,000 40,000
Эмиссионный доход 18,000 16,000
Нераспределенная прибыль 22,380 18,500
——— ———
100,380 74,500
Долгосрочные обязательства 8% облигации 16,000 9,200
Отложенное вознаграждение 15,184 -
Краткосрочные обязательства Торговая и другая кредиторская задолженность 12,500 9,500
Овердрафт 4,200 -
Налог 9,600 5,400
——— ———
157,864 98,600
Следует также принять во внимание следующую информацию, имеющую отношение к группе:
1)Накопленная прибыль «Сим-Сим» на дату приобретения составляла 10 миллионов у.е.
2)В течение года «Сим-Сим» продала «Сезам» товары на 20 миллионов у.е. Рентабельность продаж составила 20%. По состоянию на конец года «Сезам» продала 75% этих товаров третьим сторонам.
3) С даты приобретения гудвил обесценился на 40%
Согласно учетной политике компании, нереализованная прибыль исключается у компании-продавца.
Задание:
Подготовить консолидированный баланс группы «Сезам» по состоянию на 30 июня 2010 года. (25 баллов)
Задание № _3 (СРСП) 3 неделя 4 баллов
МСФО 40 «Инвестиционная собственность» определяет порядок учета недвижимости. На момент первоначального признания инвестиционная собственность отражается в отчетности по себестоимости, но впоследствии стандарт допускает два метода её оценки.
Задание:
Указать и обсудить две модели учета инвестиционной собственности после первоначального признания, разрешенные МСФО 40.
Компания Джейд владеет гостиницей, которую сдает по договору об операционной аренде своей ассоциированной компании Опал, которая специализируется в управлении гостиничными комплексами.
Задание:
Объяснить, как согласно МСФО гостиница должна быть отображена в отчётности Джейд и Опал.
Указать надлежащий подход к учёту гостиницы в отчётности обеих компаний, если договор аренды следует классифицировать как финансовую аренду.
Задание №_4. (СРСП)ДОЛГОСРОЧНЫЕ АКТИВЫ, ПРЕДНАЗНАЧЕННЫЕ ДЛЯ ПРОДАЖИ И ПРЕКРАЩЕННАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ (МСФО (IFRS) 5) 4неделя 4 балла
МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные на продажу», устанавливает подробные требования к раскрытию информации о прекращенной деятельности. Раскрытие информации в финансовой отчетности регламентируется также МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности». В частности, МСФО 1 обязывает компании публиковать «Отчёт об изменениях в капитале за период».
Задание:
1) Приведите определение прекращенной деятельности согласно МСФО (IFRS) 5;
2) Опишите информацию, подлежащую раскрытию в финансовой отчетности в связи с прекращенной деятельностью;
3) Опишите, какую выгоду пользователи финансовой отчетности могут извлечь из информации о прекращенной деятельности и из отчёта об изменениях в капитале за период.
Задание №_5. (СРСП) РЕЗЕРВЫ, УСЛОВНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА И УСЛОВНЫЕ АКТИВЫ (МСФО 37) 5неделя 4 балла
Компания «А» имеет свой автопарк из 50 автомобилей, занятых по доставку продукции потребителю. Если 1 января 2010 года будет принят закон, предусматривающий модификацию данного класса автомобилей с целью сокращения объема вредных выбросов. В противном случае будут налагаться существенные денежные штрафы. В соответствии с данным законом, модификация должна будет завершена к 31 марта 2010 года. Приблизительная стоимость такой модификации оценивается в 150 тыс.тенге за каждый автомобиль. Если Компания «А» не произведет модификацию, то, согласно законодательству, ежегодно штраф за каждый автомобиль будет составлять 50 тыс.тенге. Данная сумма будет уплачиваться за каждый полный год эксплуатации автомобилей без требуемой модификации, начиная с 1 апреля 2010 года. Штраф при несоблюдении законодательства за неполный год налагается на пропорциональной основе.
Задание:
Объясните, как данное событий должно отражаться в финансовой отчетности компании «А» за год, закончившийся 31 декабря 2010 года.
Задание № _6 СРСП) 6 неделя (4 баллов)
Компанией «Автокар» заключен договор аренды автомобиля с 01.01.2008 г. на срок 4 года, арендные платежи выплачиваются в размере 300 тыс. тенге за полгода в конце периода. Известно, что справедливая стоимость автомобиля на дату приобретения составляла 1 800 тыс. тенге (аналогичный автомобиль можно было приобрести на тот момент за 1 800 тыс. тенге). Срок полезного использования автомобиля составляет 4 года.
В соответствии с условиями договора, все расходы по текущему и капитальному
ремонту автомобиля несет компания «Автокар». На момент заключения договора аренды рыночная эффективная ставка процента составляла 13,8%. В отчетности компании аренда отражена как операционная.
Задание: Покажите, как эта операция будет отражена в финансовой отчетности
по состоянию на 31.12.2010 г. Если с 2010 года компания «Автокар» перешла с национальных стандартов на МСФО.
Задание № _7 (СРСП) 7 неделя 4 балла
В течение года, окончившегося 31 декабря 2008 г., ТОО Берти осуществила следующие хозяйственные операции. Валюта отчётности Берти - доллар.
(а)Продажа товаров в кредит 1 октября 2008 г. за £50,000. Покупатель произвёл оплату 31 декабря 2008 г.
(b)Покупка товаров в кредит за £60,000. Товар был получен Берти 15 декабря 2008 г. но до конца года так и не был оплачен.
(с)1 января 2008 г. был приобретен объект основных средств. За него было уплачено денежными средствами £200,000. Срок полезной службы этого объекта - 5 лет.
(d)3 декабря 2008 г. в целях пополнения оборотных средств компании в банке был получен долгосрочный кредит на сумму £800,000.
Курсы обмена на соответствующие даты: $1 =
1 января 2008 г. £1,70
1 октября 2008 г. £1,65
3 декабря 2008 г. £1,50
15 декабря 2008 г. £1,40
31 декабря 2008 г. £1,35
Задание:
Показать, как каждая из этих операций будет отображена в отчёте о прибыли и убытках и/или балансе Берти за год, окончившийся 31 декабря 2008 г.
Задание № _8 (СРСП) 7 неделя (4 балла)
Вопрос 1
Имеется следующая информация по объекту основных средств:
Балансовая стоимость Налоговая база На 1 января 2008 г. 1 000 800 Амортизация (100) (150) На 31 декабря 2008 г. 900 650 В конце года компания провела переоценку актива до 1 250 дол. На налоговую базу переоценка не повлияла. Ставка налога – 30%.
Рассчитайте отложенный налог, подлежащий признанию в отношении данного актива на 31 декабря 2008 г., покажите проводки.
Вопрос 2
Имеется следующая информация:
Балансовая стоимость Налоговая база $ $ Основные средства 460 000 320 000 Начисленные проценты: к получению 18 000 к уплате (15 000) На 1 января 2008 г. остаток по счёту отложенных налогов составлял 10 000 дол. Этот остаток был рассчитан по ставке 30%. В течение 2008 г. правительство неожиданно объявило о повышении ставки налога на прибыль предприятий до 35%.
В каком объеме изменение отложенных налогов связано с изменением ставки?
Вопрос 3
У компании ДиДжей имеются следующие объекты (в тыс. долл.):
Балансовая стоимость Налоговая база
1.01.2008 31.12.2008 1.01.2008 31.12.2008
Земля (переоценена) 150 180 100 100
Здания и оборудование 200 175 220 180
Прочие активы 60 50 85 30
Обязательства 45 40 20 55
Ставка налога на прибыль составляет 25%.
Покажите выдержки из отчета о прибылях и убытках и баланса компании ДиДжей по итогам 2008 года в отношении отложенных налогов и привести бухгалтерские проводки за 2008 год.
Задание № _9 (СРСП) 9 неделя 4 балла
Вопрос 1
Классификация выпущенных финансовых инструментов
КБ «Темирбанк» по состоянию на 01 января 2009 года выпустил следующие инструменты:
Дисконтные простые векселя.
Депозитные сертификаты.
Простые акции.
Простые выкупаемые акции, подлежащие погашению через 15 лет. В случае если акции не предъявляются к выкупу в течение 1 года, они уравниваются в правах с держателями обыкновенных акций.
Привилегированные кумулятивные не погашаемые акции.
Бескупонные конвертируемые облигации со следующими условиями: конвертация осуществляется по желанию держателя. Обмен производится из расчета 1 акция за 1облигацию. В случае отказа держателя от конвертации производится погашение облигации наличными.
Выпущенный опцион «колл» на собственные простые акции, предполагающий валовые расчеты.
Задание: Как банк должен классифицировать данные инструменты у себя в отчетности на момент их первоначального признания?Вопрос 2
Классификация финансовых активов.
Классифицируйте следующие активы банка в одну из четырех групп для целей учета: как кредиты и дебиторская задолженность; активы, предназначенные для торговли; инвестиции, удерживаемые до погашения; или активы, имеющиеся в наличие для продажи.
Описание актива Группа
Кредит, выкупленный банком у третьей стороны Облигация, приобретенная при первичном размещении у эмитента Дебиторская задолженность, возникшая вследствие предоплаты по договору приобретения автомобиля Отложенные налоговые активы Приобретенные драгоценные металлы Заключенный форвардный контракт на покупку валюты по курсу, который на отчетную дату ниже СПОТ-курса. Контракт не является эффективным инструментом хеджирования. Учтенный вексель, приобретенный у векселедателя Договор факторинга по дебиторской задолженности компании, не связанной с банком. Вопрос 3
Определение справедливой стоимости ценных бумаг.
Портфель ценных бумаг банка «Колибри», имеющихся в наличии для продажи, по состоянию на 31 декабря 2009 года состоит из следующих вложений:
А. Обыкновенные акции АО «КазСталь» в количестве 100 штук (что составляет незначительную сумму по отношению к общему уставному капиталу эмитента). Банк приобрел данные акции в расчете на получение дивидендного дохода. Данные акции включены в котировальный лист КФБ второго уровня, однако, биржевые сделки с ними происходят крайне редко. По оценкам банка, дивиденды в расчете на 1 обыкновенную акцию АО «КазСталь» в течение ближайших пяти лет составят 15000 тенге. за каждый год. Средняя рыночная доходность по акциям аналогичных предприятий данной отрасли составляет 12% годовых.
Б. Обыкновенные акции АО «Стройинвест» в количестве 250 штук. Количество купленных акций таково, что компанию не будет ни дочерней, ни ассоциированной банку. Банк получил данные акции в качестве отступного по кредиту. Банк не ожидает получения дивидендов по данным акциям, поскольку эмитент находится в затруднительном финансовом положении.
В. Векселя АО «КазГаз» общей номинальной стоимостью 4 000 000 тенге., сроком погашения 30 июня 2011 года. Банк приобрел данные векселя в расчете на повышение их рыночной стоимости в долгосрочной перспективе. Векселя данного эмитента активно обращаются на внебиржевом рынке. Однако, не существует надежных котировок векселей АО «КазГаз» с указанной датой погашения, хотя существуют надежные котировки векселей АО «КазГаз» с близкими сроками погашения. По состоянию на 31 декабря 2009 года рыночная доходность к погашению по векселям АО «КазГаз» с близкими сроками погашения составляет 14% годовых.
Г. Облигация компании «Илим» номинальной стоимостью 120 тыс. тенг, приобретенная за 85 тыс. тенге у третьей стороны по прямому договору. Данные облигации активно обращаются на биржевых и внебиржевых рынках. У банка имеется следующая информация относительно торгов по данному виду облигаций на отчетную дату (в тыс. тенге):
Торговая площадка Цена покупки Цена продажи Средневзвешенная цена
внебиржевой портал 100 110 102
КФБ 100 103 102
Известно, что объемы торгов у обоих организаторов сопоставимы.
Необходимо оценить справедливую стоимость вышеуказанных вложений.
Задание № _11 (практические задания) 9 неделя 4 балла
«Роза» приобрела акции компаний «Нарцисс» и «Крокус».
1 января 2007г. «Роза» приобрела 80,000 акций «Нарцисса» путем обмена акций – за каждую акцию «Розы» - две акции «Нарцисса», плюс 1,25 доллара США наличными за каждую акцию «Нарцисса». Рыночная цена каждой акции «Розы» на 1 января 2007г. составляла 5.50 доллара США. Нераспределенная прибыль «Нарцисса» на дату приобретения была 159,000 долларов США.
1 мая 2008г. «Роза» приобрела 50% акций «Крокуса», заплатив наличными 140,000 долларов США. Оставшимися 50% акций «Крокуса» владеет компания «Георгин». «Роза» и «Георгин» имеют соглашение о совместном контроле над «Крокусом». «Роза» собирается применить метод пропорциональной консолидации при консолидации результатов компании «Крокус». В текущем финансовом году «Крокус» имел убыток в размере 30,000 долларов США. Убыток формировался равномерно в течение периода. Прибыль на дату приобретения
Сокращенные балансы трех компаний на 31 декабря 2008г. представлены ниже:
Роза Нарцисс Крокус
$000 $000 $000 $000 $000 $000
АКТИВ
Внеоборотные активы Основные средства 679 406 218
Инвестиции 500 13 -
Оборотные активы
Запасы 45 30 12 Дебиторская задолженность 61 46 8 Денежные средства 2 13 4 ——— ——— ——— 108 89 24
—— —— ——
Итого актив 1,287 508 242
════ ════
КАПИТАЛ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
Капитал и резервы Уставной капитал (акции
номиналом1 доллар США) 340 100 60
Эмиссионный доход 160 40 -
Нераспределенная прибыль 502 315 120
——— ——— ———
Долгосрочные обязательства 7% облигации 200 - 50
Займ, полученный от Розы - 20 -
Краткосрочные обязательства Кредиторская задолженность 37 17 9
Банковский овердрафт 12 - Налоги 36 16 3
——— ——— ———
Итого капитал и обязательства 1,287 508 242
════ ════
Дополнительная информация, относящаяся к группе компаний:
На момент приобретения компании «Нарцисс» справедливая стоимость следующих его активов отличалась от балансовой стоимости:
Справедливая стоимость части оборудования была на 20,000 долларов США выше балансовой стоимости. Оставшийся срок полезной службы данной части оборудования составлял 5 лет.
Справедливая стоимость запасов была на 10% выше балансовой стоимости, составлявшей 60,000 долларов США.
Справедливая стоимость чистых активов компании «Крокус» не отличалась существенно от их балансовой стоимости.
В течение 2007г. «Роза» реализовала товары «Нарциссу» на сумму 25,000 долларов США. Маржа составила 25% от себестоимости реализации. «Нарцисс» учитывает данные товары как внеоборотные активы и амортизирует их по прямолинейному методу в течение 5 лет. В год приобретения основных средств «Нарцисс» начисляет на них амортизацию как за полный год.
1 декабря 2008г. «Нарцисс» продал товары «Розе» за 32,000 долларов США. Маржасоставила 25% от величины реализации. По состоянию на 31 декабря 2008г. «Роза»реализовала 50% данных товаров третьим сторонам.
30 декабря «Нарцисс» погасил половину займа, полученного от «Розы», тогда как на конец года деньги на счет «Розы» еще не поступили. «Роза» включила займ, выданный Нарциссу, в состав инвестиций.
Оценка деловой репутации, относящейся к приобретению «Нарцисса» и «Крокуса», снизилась по отношению к ее первоначально рассчитанной для каждой из компаний величине на 10% и 25%, соответственно.
В состав кредиторской задолженности «Розы» включена задолженность за товары, приобретенные от иностранного поставщика, в размере, эквивалентном 10,000 долларов США. Стоимость этих товаров была пересчитана в доллары США с использованием обменного курса 6 иностранных единиц «Тр» за 1 доллар США. Это был средний курс на дату приобретения товаров. Тем не менее, на 31 декабря 2008г. курс упал до 5 иностранных единиц «Тр» за 1 доллар США.
Задание:
Подготовьте консолидированный баланс для группы «Роза» на 31 декабря 2008г.
Некоторые бухгалтеры считают, что применение метода пропорциональной консолидации в соответствии в МСФО 31 «Участие в совместных предприятиях», противоречит «Общим требованиям к подготовке и составлению финансовой отчетности», изданным Комитетом по МСФО.
Задание:
Объясните, почему некоторые бухгалтеры могут считать две упомянутых публикации противоречащими друг другу. Укажите другой метод учета участия в совместных предприятиях, изложенный в МСФО 31.
Задание № _10 (практические задания) 13 неделя 4 балла
(а) Консолидированный отчёт о прибыли и убытках за год
2007 г. 2008 г.
Прибыль до налогов консолидированная 80,500 85,400
Налог (28,000) (31,600)
Часть прибыли ассоциированной компании 6,500 8,900
59,000 62,700
Доля меньшинства (3,500) (3,900)
55,500 58,800
Для распределения в качестве дивидендов 55,500 58,800
Капитала: обыкновенные акции по 50 центов $100,000 Задание:
(a) Рассчитать ЕРS (прибыль на акцию) за год, окончившийся 31 декабря 2008 г. (со сравнительной информацией)
(b) Льготные эмиссии (Bonus issue)
Консолидированный отчёт о прибыли и убытках - тот же, что и в (а). Структура капитала та же, что и в (а), за исключением того, что 1 февраля 2008 г. была осуществлена льготная эмиссия 1 новой акции на каждые 4 находящиеся в обращении. Льготная эмиссия не отображена в структуре капитала согласно п. (а).
Задание:
Рассчитать ЕРS за год, окончившийся 31 декабря 2008 г. (со сравнительной информацией)
(с) Выпуск прав (Rights issue)
Прибыль после налогов
Год, окончившийся 31 декабря 2007 г. $40,000
Год, окончившийся 31 декабря 2008 г. $50,000
Капитал (до выпуска прав): 200,000 х обыкновенных акций номиналом 50 центов
1 октября 2008 г. был осуществлен выпуск прав на покупку 1 акции за 3 дол. на каждые 4 акции в обращении. Цена на последний день действия предложения (до осуществления прав) составляла 3.60 дол.
Задание:
Рассчитать ЕРS за год, окончившийся 31 декабря 2008 г. (со сравнительной информацией)
(d)Конвертируемые облигации
В течение периода в обращении находились обыкновенные акции номиналом 25 центов на сумму 100,000 дол.
В 2006 г. компания эмитировала 8%-ые облигации на сумму 100,000 дол., конвертируемые в обыкновенные акции на следующих условиях:
31 декабря 2007 г. облигации стоимостью $100 за 140 акций
31 декабря 2008 г. облигации стоимостью $100 за 120 акций
Прибыль после процентов по облигациям и налогов
Год, окончившийся 31 декабря 2007 г. $40,000
Год, окончившийся 31 декабря 2008 г. $50,000
Следует предположить, что ставка налога на прибыль равна 33%.
Задание:
Рассчитать базовую и пониженную ЕРS за год, окончившийся 31 декабря 2008 г (со сравнительной информацией)
(е)Опционы
В течение периода в обращении находились обыкновенные акции номиналом 25 центов на сумму 100,000 дол.
Некоторые представители высшего руководства компании получили опционы, дающие право подписки на обыкновенные акции в течение 2007 — 2009 гг. по 80 центов за акцию. За год, окончившийся 31 декабря 2008 г., опционы были предоставлены в отношении 50,000 акций.
Средняя справедливая стоимость обыкновенной акции за год составляла 1.00 дол. за акцию.
Прибыль после налогов в 2008 г. составила 50,000 дол.
Задание:
Рассчитать базовую и пониженную ЕРS за год, окончившийся 31 декабря 2008 г.
Задание № _11 (практические задания) 14 неделя 4 балла
Компания ТОО «Балтимур» понесла следующие затраты перед началом коммерческого производства нового фильтра выхлопных газов, который будет использоваться на автомобилях:
Реклама 100,000тенге
Уплата за патент на изобретение 24,000 тенге
Зарплата сотрудников, 73,000 тенге
Укажите и обоснуйте свой ответ, какие из этих затрат подлежат включению в стоимость созданного нематериального актива.
Опишите, как и когда должны амортизироваться затраты на разработки.
Задание № _13(СРСП) 14 неделя 4 балла
Акционерное общество «Алакол» в течение 2009 года обнаружило, что в отчетности за 2008 год допущены ошибки. В себестоимость выпущенной и реализованной продукции не включены: стоимость израсходованных на производство материалов на сумму 300 тыс.тенге, заработная плата рабочих с отчислениями 280 тыс.тенге, накладные расходы 120 тыс. тенге. Всего 700 тыс.тенге. За 2009 год реализовано продукции на сумму 5000 тыс.тенге, себестоимость реализованной продукции составила 3 200 тыс.тенге и ошибки выявленные за предыдущий год 700 (300+280+120) тыс.тенге.
Справочно: Выписка из отчета о прибылях и убытках за 2008 год
Доход от реализации продукции 4 200 тыс.тенге
Себестоимость реализованной продукции 2 900 тыс.тенге
Прибыль от обычной деятельности до налогообложения 1 300 тыс.тенге
Подоходный налог 390 тыс.тенге
Чистая прибыль 910 тыс.тенге
Нераспределенная прибыль
- на начало отчетного периода 690 тыс.тенге
- на конец отчетного периода 1 600 тыс.тенге
Ставка подоходного налога за 2008 и 2009гг – 30%
Задание:
Составьте отчет о прибылях и убытках путем корректировки существенной ошибки путем изменения начального сальдо нераспределенной прибыли.
Составьте отчет о прибылях и убытках, включая существенные ошибки в расчет при определении чистого дохода или убытка отчетного периода.
Задание № _14 (СРСП) 15 неделя 5 баллов
Связанные стороны МСФО 24
В течение отчетного года никаких операций со связанными сторонами не осуществлялось. Непогашенных взаиморасчетов со связанными сторонами также нет. Должна ли компания раскрывать сведения о связанных сторонах в финансовой отчетности?
Подлежит ли, в соответствии с МСФО 24, раскрытию информация о выплатах в отчетном году бывшим членам Советам директоров - пенсионерам?
Может ли сторона считаться связанной с компанией, если условия сделок между ними соответствуют рыночным?
Обязательно ли в соответствии с МСФО 24 указывать в финансовой отчетности наименование связанной стороны?




Казахский экономический университет
им. Т. Рыскулова

Методические указания по выполнению самостоятельной работы студента
По дисциплине FU 3303 Финансовый учет 2
специальности «5В050800 – Учет и аудит»

Задания для СРС выполняются студентом самостоятельно. Студенты сдают СРС на 5, 8, 12, 15 неделях. Вопросы по выполнению СРС задаются студентами на занятиях СРС под руководством преподавателя.
Каждое СРС оценивается в 15 баллов
Задание 1 для СРС (5 неделя, 15 баллов)
В течение последних 18 месяцев компания, специализирующаяся на инвестиционной собственности, строит новое здание кино комплекса. По состоянию на 31 декабря 2003 года строительство приближается к завершению. До этой даты были понесены следующие затраты:
Млн. дол.
Материалы, оплата труда и выплаты субподрядчикам 14,8
Прочие прямые накладные расходы 2,5
Проценты по заемным средствам 1,3
Политика компании предусматривает капитализацию процентов по займам, полученным специально для финансирования строительства. Сумма заемных средств, касающихся данного проекта, на 31 декабря 2003 года составила 18 млн. дол., а процентная ставка составляет 9,5% годовых.
В течение 3 месяцев до 31 марта 2004 года проект был завершен. Дополнительно понесенные расходы составили:
Млн. дол.
Материалы, оплата труда и выплаты субподрядчикам 1,7
Прочие накладные расходы 0,3
31 марта 2004 года компания получила результаты независимой оценки справедливой стоимости кинокомплекса: по мнению профессиональных оценщиков, она составила 24 миллиона долларов. Гонорар за проведение оценки составил 0,1 миллиона долларов. Он не включен в состав приведенных выше расходов за три месяца 2004 года.
I апреля 2004 года кинокомплекс был передан в операционную аренду национальной многофункциональной сети кинотеатров и сразу стал пользоваться большой популярностью. Договор аренды предусматривает возможность ежегодного пересмотра его условий, и уже сейчас очевидно, что стоимость кинокомплекса превышает сумму, определенную на 31 марта 2004 года. По итогам полной оценки всех объектов инвестиционной собственности компании справедливая стоимость кинокомплекса была определена в сумме 28 млн. дол.
Задание:
Показать бухгалтерские записи, касающиеся кинокомплекса, за год до 31 декабря 2004 года.

Задание 2 СРС (7 неделя, 15 баллов)
Задача 1
Имеется следующая информация на 31 декабря 2010 г.:
Балансовая стоимость Налоговая база $ $ Основные средства 460 000 320 000 Налоговые убытки 90 000 Дополнительная информация:
1.Ставки налога на прибыль 2010 г. 2011 г. 2012 г. и после
36% 33% к прибыли/убытку
от продажи основных средств
34% ко всем прочим операциям 32%
2.Показанные выше налоговые убытки возникли в 2010 г. Компания уверена в том, что, начиная с 2011 г., её продажи нормализуются. Предполагается, что временная разница в отношении основных средств будет реализована в 2011 г. Компания не намерена продавать основные средства.
3. Налоговые убытки могут быть списаны на налогооблагаемую прибыль в последующие три года (одна треть убытков за каждый будущий год).
Рассчитать отложенный налог, подлежащий признанию на 31 декабря 2010 г.
Задача 2
Имеется следующая информация по объекту основных средств:
Балансовая стоимость Налоговая база На 1 января 2010 г. 1 000 800 Амортизация (100) (150) На 31 декабря 2010 г. 900 650 В конце года компания провела переоценку актива до 1 250 дол. На налоговую базу переоценка не повлияла. Ставка налога – 30%.
Рассчитайте отложенный налог, подлежащий признанию в отношении данного актива на 31 декабря 2010 г., покажите проводки.
Задача 3
Имеется следующая информация:
Балансовая стоимость Налоговая база $ $ Основные средства 460 000 320 000 Начисленные проценты: к получению 18 000 к уплате (15 000) На 1 января 2010 г. остаток по счёту отложенных налогов составлял 10 000 дол. Этот остаток был рассчитан по ставке 30%. В течение 2010 г. правительство неожиданно объявило о повышении ставки налога на прибыль предприятий до 35%.
В каком объеме изменение отложенных налогов связано с изменением ставки?
Задача 4
У компании ДиДжей имеются следующие объекты (в тыс. долл.):
Балансовая стоимостьНалоговая база
1.1.2010 31.12.20101.1.2010 31.12.2010
Земля (переоценена)150180100100
Здания и оборудование200175220180
Прочие активы60508530
Обязательства45402055
Ставка налога на прибыль составляет 25%.
Покажите выдержки из отчета о прибылях и убытках и баланса компании ДиДжей по итогам 2010 года в отношении отложенных налогов и привести бухгалтерские проводки за 2010 год.
Задание 3 для СРС (12 неделя, 15 баллов)
Ниже приведена оборотно-сальдовая ведомость компании «Железо» по состоянию на 31 марта 2004 года:
$ $
Накопленная прибыль на 1 апреля 2003 года 20,255
Резерв переоценки 40,000
Обыкновенные акции (номиналом в 50 центов) 400,000
Отложные налоги на 1 апреля 2003 года 16,200
Налог на прибыль 3,257 Банковский овердрафт 10,586
Фабрика – переоценная стоимость и износ 440,400 207,389
Оборудование – первоначальная стоимость и износ 684,776 218,456
Грузовой транспорт – первоначальная стоимость и износ 119,721 34,681
Себестоимость продаж 690,721 Запасы 69,371 Дебиторская задолженность 90,164 Кредиторская задолженность 59,794
Затраты на оплату труда на фабрике и накладные расходы 122,731 Операционные затраты 98,330 Выручка от продаж 1,070,935
Уплаченные дивиденды 20,000 6%-вексель (подлежит погашению в 2008г.) 80,000

2,339,296 2,339,296

Следует также принять во внимание следующую информацию:
Часть оборудования, балансовая стоимость которого составляла $ 130,000, была повреждена и в конце финансового года проверена на обесценение. В ходе проверки было установлено, что чистая цена продажи этого оборудования составляет 590,000. Ожидается также, что в последующие три года от использования этого оборудования будет получено:
Год
Денежный поток Процентная ставка — 8%
1 44,400 0.93
2 53,500 0.86
3 41,400 0.79
Стоимость капитала «Железа» равняется 8%.
Касательно данной части оборудования в резерве переоценки учтена дооценка на сумму $5,000. Амортизация за год была начислена и включена в себестоимость.
12 мая 2004 года начался процесс ликвидации предприятия клиента, дебиторская задолженность которого составляла $6,540 (включена в дебиторскую задолженность, показанную выше). Кредиторы клиента были предупреждены, что на каждый доллар задолженности они получат не более 10 центов.
В выручку включены $30,000, которые относятся к продаже товаров «АВС банку» 1апреля 2003 года. Договор купли-продажи позволяет любой из сторон требовать, чтобы31 марта 2006 года компания «Железо» выкупила эти товары обратно. Цена обратноговыкупа будет равняться первоначальной стоимости плюс 8% процентов годовых,начисленных ежегодно. Себестоимость проданных товаров равняется $22,000.
6%-ый вексель на сумму £50,000 был выпущен 1 июля 2003 года, когда курс фунта кдоллару составлял $1.60 за £1. Курс обмена на 31 марта 2004 года составлял $1.65 за £1.Проценты по векселю еще не были учтены.
Остаток по налогу на прибыль, включенный в оборотно-сальдовую ведомость, представляет собой разницу между оценкой налоговых обязательств за 2003г. и суммой, по которой они были фактически погашены в 2004г. На 31 марта 2004 годаналогооблагаемые временные разницы составляли $60,000, а вычитаемые временныеразницы - $12,000, при этом $20,000 из налогооблагаемых временных разниц относятся к переоценке фабрики в течение года. Обязательство по налогу на прибыльза текущий год приблизительно оценивается в $33,500. Налоговая ставка равна 30%.
В течение года компания осуществила льготную эмиссию (bonus issue) из расчета 1новая акция на каждые 4, находящиеся в обращении, за счет резерва переоценки.Результаты эмиссии отображены в показанной выше оборотно-сальдовой ведомости.
Задание:
Подготовить для компании «Железо»:
Отчет о прибыли и убытках; (7 баллов)
Отчет об изменении капитала; (5 баллов)
Баланс, (11 баллов)
по состоянию на 31 марта 2004 года в соответствии с МСФО, на сколько позволяет информация. Примечания к финансовой отчетности готовить НЕ ТРЕБУЕТСЯ.
Прибыль на акцию (ЕРS), отраженная в финансовой отчетности за 2003 год, составляла 11.76 центов.
Задание:
Рассчитайте базовую прибыль на акцию за прошлый и текущий год.
Задание 4 для СРС (14 неделя, 15 баллов)
МСФО 36 «Обесценение активов» требует списывать разницу между возмещаемой суммой активов и их балансовой стоимостью, если балансовая стоимость больше.
Задание:
1)Дайте определение «возмещаемой суммы» и объясните, почему надо списывать разницу между возмещаемой суммой активов и их балансовой стоимостью, если балансовая стоимость больше;
2) Объясните, когда МСФО 36 требует проведения теста на обесценение.
Б.
«Север» приобрел оборудование у иностранного поставщика. Цена покупки и сопутствующие затраты были следующими:
Цена покупки составила ¥1,200,000. Курс пересчета на момент доставки оборудования на фабрику был $1 = ¥4.60. Через два месяца, когда «Север» оплатил поставку, курс пересчета был $1 = ¥4.64.
Таможенные пошлины составили 2% от долларовой стоимости.
Стоимость транспортировки оборудования на фабрику была $2,723.
Двухгодичный контракт на обслуживание и ремонт оборудования поставщиком стоимостью ¥100,000. Данная сумма была уплачена в то же время, что и стоимость самого оборудования.
Стоимость установки и тестирования в размере $6,400. Данная сумма состояла из собственных трудозатрат компании «Север» на $3,000 и суммы $3,400, уплаченной сторонним подрядчикам. Продукция, полученная в результате тестового запуска оборудования, была продана по цене утилизации за $500.
$12,500 было потрачено на продвижение нового продукта, который будет выпускаться на данном оборудовании, существующим покупателям.
Затраты на обучение персонала работе с оборудованием составили $4,800.
Оборудование имеет ликвидационную стоимость $24,710 и подлежит амортизации прямолинейным методом в течение 10 лет.
В конце второго года использования оборудования выяснилось, что объем продаж производимого продукта не был настолько высоким, как ожидалось. В соответствии с МСФО 36 «Обесценение активов» руководство компании «Север» получило следующую информацию:
•Оборудование может быть продано за $172,100, если «Север» потратит $10,000 на демонтаж оборудования и доставку его покупателю.
Ожидаемые чистые потоки денежных средств от использования оборудования в течение оставшегося срока полезной службы, который теперь предположительно оценивается в пять лет:
Год Чистые денежные потоки
1 $73,000
2 $62,000
3 $36,000
4 $25,000
5 $17,000
Ставка дисконтирования, применимая к компании «Север», составляет 6%. Факторы дисконтирования следующие:
Год
Фактор дисконтирования
1 0.943
2 0.890
3 0.840
4 0.792
5 0.747
Директор компании предположил, что если затратить еще $10,000 на оборудование в следующем году для повышения качества производимой продукции, то денежные потоки от использования оборудования увеличатся на 20% по сравнению с существующим прогнозом.
Задание:
1. Рассчитайте убыток от обесценения оборудования
2. Объясните, может ли быть принято в расчет предположение директора при определении возмещаемой суммы для оборудования.
Другой директор компании «Север» предположил, что многие объекты собственности компании имеют рыночную стоимость, превышающую балансовую стоимость. Хотя «Север» и так тратит много средств на содержание объектов собственности, еще начисляется износ, относимый на отчет о совокупной прибыли. Таким образом, директор считает, что затраты, относящиеся к собственности, попадают в отчет и прибылях и убытках дважды: один раз как расходы на содержание, а другой раз как износ. Он ожидает, что «Север» продаст объекты собственности примерно через 20 лет и оценивает, что с учетом роста цен на собственность, они будут проданы в несколько раз дороже, чем их текущая балансовая стоимость.
Задание:
1. Объясните, почему собственность должна амортизироваться. Ваш ответ должен включать определения «амортизации» и «ликвидационной стоимости».




Казахский экономический университет
им. Т. Рыскулова

Задания для самопроверки и подготовки к экзамену, в том числе тестыПо дисциплине FU 3303 Финансовый учет 2
специальности «5В050800 – Учет и аудит»

№ Текст вопроса/варианты ответа
1 Актив в обязательном порядке должен классифицироваться как оборотный, когда он удовлетворяет любому из следующих критериев:
Если его предполагается реализовать в течение 12 месяцев после отчетной даты;
Если их изначальный срок составлял период, превышающий 12 месяцев;
Если он участвует в нескольких операционных циклах
Если он должен быть погашен в течение 12 месяцев с отчетной даты
Если он должен быть погашен более, чем через 12 месяцев с отчетной даты
2 Обязательство в обязательном порядке должно классифицироваться как краткосрочное, когда оно удовлетворяет любому из следующих критериев:
Если оно не подлежит погашению в течение 10 месяцев после отчетной даты;
Если у организации нет безусловного права откладывать погашение соответствующего обязательства в течение как минимум 12-ти месяцев после отчетной даты;
Если оно не подлежит погашению в течение 12 месяцев после даты баланса.
Если оно представляет собой денежные средства или эквивалент денежных средств;
Если оно участвует в нескольких операционных циклах
3 Информация, представляемая в дополнение к балансу, отчету о прибылях и убытках, отчету о движении денежных средств и отчету об изменениях в капитале называется…..
Существенность;
Пояснительная записка;
Практическая невозможность;
Учетная политика
Устав организации.
4 Что обязана раскрывать организация в примечаниях к финансовой отчетности?
Общую сумму дивидендов;
описание характера операций и основных видов деятельности организации;
наименование материнской компании и основной материнской компании группы;
сумму любых непризнанных дивидендов по привилегированным кумулятивным акциям;
Компания должна сделать все перечисленные раскрытия
5 Соблюдение принципа осмотрительности требует, чтобы не были завышены
доходы
обязательства
Расходы
Капитал
убыток
6 В бухгалтерском балансе величина капитала равна:
Активы Пассивы
Активы – Обязательства
Активы Обязательства
Активы – Пассивы
Активы доходы
7 Отчет о совокупной прибыли (о прибылях и убытках) отражает:
финансовое положение организации
информацию о результатах деятельности организации
сумму денег полученную или выплаченную в отчетном периоде
признанные доходы и расходы
информацию характеризующую наличие, поступление и расходование денежных средств организации в отчетном периоде
8 МСФО 1 предусмотрены:
две формы предоставления отчета о совокупной прибыли (о прибылях и убытках)
один метод представления отчета о совокупной прибыли (о прибылях и убытках)
три формата представления отчета о совокупной прибыли (о прибылях и убытках)
четыре формата представления отчета о совокупной прибыли (о прибылях и убытках)
Пять форматов представления отчета о совокупной прибыли (о прибылях и убытках)
9 Какой из перечисленных типов отчетов составляется на отчетную дату:
Сегментная отчетность
Отчет о финансовом положении (бухгалтерский баланс)
отчет о прибылях и убытках
отчет о движении денежных средств
отчет об изменениях в капитале
10 Отчет о прибылях и убытках отражает все перечисленные ниже статьи, за исключением:
Выручки от продажи
результатов операционной деятельности
денежных эквивалентов
затрат на финансирование
Себестоимости реализованных товаров
11 Что означает непрерывность деятельности :
организация нормально действует
организация будет непрерывно получать доход
можно иметь дело только с организациями, которым не угрожает банкротство
организация будет действовать в обозримом будущем
организация имеет непрерывный цикл
12 Отчет о движении денежных средств раскрывает изменения, произошедшие в отчетном периоде:
в дебиторской должности
в кредиторской задолженности
в денежных средствах и их эквивалентах
в основных средствах
в нематериальных активах
13 Основные принципы формирование отчетности:
учет по кассовому методу
непрерывность анализа
учет по методу начисления; непрерывность деятельности
непрерывность инвестирования
учет методом калькулирования
14 Элементами отчетности являются:
Доходы
Капитал и обязательства
Активы
Расходы
Доходы, расходы, капитал, активы, обязательства
15 Согласно методу начисления операции и события признаются:
в момент их наступления
в конце отчетного периода
в момент составления годовой отчетности
в момент составления сегментной отчетности
в момент составления ежеквартальной отчетности.
16 Что такое проценты
доход от предоставления капитала в долг различных формах.
метод дисконтирования денежных потоков.
вид финансового инструмента.
чистая прибыль компании за отчетный период.
ставка рефинансирования.
17 Метод дисконтирования денежных потоков – это
Это расчет базовой прибыли на акцию
доход от предоставления капитала в долг.
сумма текущих стоимостей каждой отдельной выплаты.
метод представления скидки
это метод оценки, который принимает в расчет изменение стоимости денег во времени.
18 Будущая стоимость - это
стоимость в будущем инвестированных сейчас денежных средств.
стоимость которую будут иметь инвестиции через несколько лет.
стоимость будущего денежного потока.
Стоимость скорректированная на предполагаемый рост цен
текущая стоимость ожидаемых будущих периодов.
19 Будущая стоимость аннуитета - это
Сумма текущих стоимостей
сумма будущих стоимостей каждой отдельной выплаты.
поток однонаправленных платежей.
сумма текущих стоимостей, будущих поступлении или выплат.
Стоимость скорректированная на предполагаемый рост цен
20 Основная цель метода обязательств:
определить совокупную сумму расходов по подоходному налогу от суммы дохода, заработанной в данном отчётном периоде.
связана с расчётом совокупной суммы расходов по подоходному налогу.
определить совокупную сумму доходов по подоходному налогу от суммы расходов.
связана с вычетом расходов по подоходному налогу, отражённых в отчётном периоде в отчетео совокупной прибыли
связана с вычетом доходов по подоходному налогу, отражённых в отчётном периоде в отчетео совокупной прибыли
21 Учётный (бухгалтерский) доход – это………
Сумма налога , отражаемая в отчете о прибылях и убытках
чистый доход или убыток после вычета расходов по подоходному налогу.
сумма дохода за отчётный период, определяя налоговым законодательством
суммы подоходного налога, которые должны быть оплачены авансом в соответствии с временными разницами.
чистый доход или убыток до вычета расходов по подоходному налогу.
22 Налогооблагаемый доход (убыток) - это ……………………….
сумма дохода за отчётный период, определяемая налоговым законодательством.
сумма дохода за будущий период, определяется налоговым законодательством.
сумма налога, отражаемая в отчёте о прибылях и убытках.
чистый доход или убыток до вычета расходов по подоходному налогу.
задолженность, погашение которой ожидается путем выбытия экономического ресурса.
23 Какие из приведенных терминов связаны с вычетом совокупной суммы расходов по подоходному налогу:
постоянные разницы.
временные разницы.
расходы по оплате.
расходы отчетного периода.
доходы отчётного периода.
24 Активы – это……..
экономические ресурсы, контролируемые предприятием.
задолжность, погашение которой ожидается путем выбытия экономического ресурса.
сумма, по которой обязательство учитывается для целей налогообложения.
сумма налогового платежа.
сумма доходов за отчетный период.
25 Временные разницы влияют:
на размер совокупного подоходного налога
на разницу между налогооблагаемыми и учётным доходом.
на результаты операций и сделок.
на распределение налоговых обязательств перед бюджетом по подоходному налогу за отчётный период.
на сумму налога.
26 Обязательства – это …..
задолженность, погашение которой ожидается путем выбытия экономического ресурса
это величина, которая для целей налогообложения вычитывается из любых выгод.
это экономические выгоды.
чистая прибыль за отчетный период.
сумма доходов за отчетный период.
27 Сумма налога на прибыль, подлежащие уплате в будущем в отношении налогооблагаемых временных разниц - это…….
Отложенные налоговые обязательства.
Отложенные налоговые активы.
текущие налоги.
расходы по подоходному налогу.
учетная прибыль.
28 Какими могут быть временные разницы:
налогооблагаемыми.
текущими и отсрочными.
отсрочные обязательства и текущие активы.
налогооблагаемыми и вычитаемыми.
Бухгалтерскими
29 Под объединением бизнеса понимается:
Обмен контрольными пакетами акций
Соединение отдельных организаций, осуществляющих бизнес.
Ведение взаимного расчета
Приобретение от 20 до 50% акций предприятия
Приобретение до 20% акций предприятия
30 Компания, которая имеет одну или несколько дочерних компаний, называется:
Материнской компанией
Контролируемая компания
Дочерняя компания
Компания с ограниченной ответственностью
Закрытое акционерное общество
31 Какая компания признается контролируемой при объединении компаний путем покупки акций друг друга
Та компания акции, которой приобретаются другой компанией
Та компания акции, которой продаются другой компании.
Та, которая в результате объединения приобретает менее половины голосующих акций другой компании
Ни одна из сторон не признается
Признается и та и другая
32 В случае если, при объединении компании одна из компаний имеет большую справедливую стоимость активов, она будет являться:
И тем и другим
Продавцом
Покупателем
Большой компанией
Приобретаемой компанией
33 Какие затраты, связанные с покупкой компании, при объединении компаний капитализируются?
Условно-переменные затраты
Косвенные затраты
Прямые затраты
Условно-постоянные затраты
Комплексные затраты
34 Что является справедливой стоимостью оборудования:
Стоимость по которой возможен обмен между двумя независимыми, хорошо осведомленными и действительно желающими совершить сделку сторонами, обычно определяется на основании независимой оценки
Их текущая (восстановительная) стоимость
Текущая рыночная стоимость
Приведенная (дисконтированная) стоимость сумм, которые должны быть получены, за вычетом резерва по сомнительной задолженности
Приведенная стоимость сумм, необходимых для погашения этих обязательств
35 Под термином «Гудвилл» понимается:
Будущее экономические выгоды, возникающие в связи с активами, которые не могут быть идентифицированы и признаны отдельно от других активов или групп активов
Часть прибыли или убытков и чистых активов, приходящаяся в капитале компании
Активы компании, приносящие доход
Хорошая репутация компании
Плохая репутация компании
36 Покупка компании должна учитываться по:
Справедливой стоимости на дату покупки
Справедливой стоимости, которая будет равна сумме выплаченных денежных средств и их эквивалентов
Первоначальной стоимости, которая будет равна сумме выплаченных денежных средств и их эквивалентов
Первоначальной стоимости за минусом амортизации
Справедливой и первоначальной стоимости на дату покупки
37 При переводе имущества из запасов в инвестиционную собственность, которая будет учитываться по справедливой стоимости, разница между справедливой стоимостью этой собственности на дату перевода и ее предыдущей балансовой стоимостью
Признается в отчете о прибылях и убытках.
Дисконтируется до текущей стоимости.
Признается в качестве условного обязательства.
Списывается в течение всего срока полезной службы актива.
Распределяется пропорционально произведенной продукции
38 Признание кредиторской задолженности объединенной компании осуществляется:
По приведенной стоимости сумм к уплате
По приведенной стоимости обязательств по плану за вычетом справедливой стоимости активов плана
По не дисконтированной сумме налоговых активов и обязательств
По рыночной цене, определенной независимым оценщиком
По продажным ценам за вычетом затрат
39 Полномочия по управлению финансовой и хозяйственной политикой компании с целью получения выгоды от его деятельности – это:
контроль;
отчетность;
варрант;
финансовая политика;
финансы;
40 Укажите верное определение «дочерняя компания»:
это компания, находящаяся под контролем другой компании;
это компания, имеющая одну или несколько компании;
это компания, выдающая желающим кредиты;
это компания, ожидающая положения долгосрочной перспективы;
это разница, между контролем и распределением компании;
41 Что образуют все предприятия, входящие в объединение, являясь самостоятельными хозяйствующими субъектами:
группу;
компанию;
общину;
предприятия;
способы;
42 Какие цели преследуют группы предприятий, состоящих из материнской и дочерней компании:
возможность расширение рынков;
наиболее эффективное использование ресурсов;
устранение конкурентов, ликвидация ликвидности;
обеспечение стабильности поставок, снижение экономических рисков;
Создание родстенных объединений
43 Предприятия группы, осуществляющие свою деятельность в разных, непосредственно не связанных процессах производства представляют собой:
конгломератное объединение;
конгресное объединение;
частное объединение;
объединение совета директоров;
коммерческое объединение;
44 Может ли материнская компания идентифицироваться как покупатель при приобретении акции дочерней компании:
всегда может;
никогда;
зависит от обстоятельств;
неопределенно;
зависит от акции дочерних компании;
45 Сколько % будет составлять активы материнской и дочерней компании, в результате построчного сложения активов 2-х компании в сводной отчетности:
Материнская 30%;
50% на 50%;
Дочерние 30%;
100% материнской и 100% дочерней компании;
Они вообще не складываются
46 Разница между фактической стоимостью приобретения дочерней компанией и приобретенной долей стоимости ее активов и обязательств - это:
деловая репутация (Гудвилл);
доля меньшинства;
дурная репутация;
консолидация;
акции;
47 Какую политику требуется проводить дочерней компании, для того чтобы соответствовать учетной политике материнской компании:
Ни одну из перечисленных
справедливую политику;
налоговую отчетную политику;
квартальную политику;
бухгалтерско-балансовую политику;
48 Что необходимо делать, чтобы результаты внутригрупповой операции не влияли на финансовое положение группы в целом, при состоянии свободной отчетности группы компании:
замену;
корректировку;
добавление;
вычисление;
Умножение
49 Выберете наиболее полное определение аренды
операция по передаче арендодателем арендатору в обмен на арендную плату или серию платежей право пользования актива в течение согласованного срока
операция по передаче имущества
Обмен
серия доходов и расходов некоторого предприятия
полномочия по управлению финансовой и хозяйственной политикой компании с целью получения выгоды от его использования
50 Виды аренды подразделяются
обычная и привилегированная
материнская и дочерняя
простая и сложная
горизонтальная и вертикальная
операционная и финансовая
51 В каких случаях не аннулируемая аренда не может быть аннулирована
с разрешения арендодателя
при наступлении какого-то маловероятного потенциального обстоятельства, весьма отдалённого условного события
если арендатор заключает новое соглашение об аренде того же или эквивалентного актива с тем же арендодателем
в случае отрицательного решения арендодателя
при выплате арендатором дополнительной суммы, такой, что на начало аренды её продолжение обоснованно гарантированно
52 Что понимается под термином справедливая стоимость?
сумма на которую можно обменять актив или погасить обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию, независимыми друг от друга сторонами
сумма на которую можно продать или поменять актив
это аренда, при которой происходит существенный перенос всех рисков и выгод
это стоимость помогающая достоверно оценить любую сделку
это расчётный период, оставшийся с начала срока аренды
53 Дайте полное объяснение такому понятию, как прямой лизинг
это форма лизинга, при которой собственник имущества самостоятельно сдаёт объект в лизинг
это сумма минимальных арендных платежей и любая причитающаяся ему негарантированная остаточная стоимость
форма лизинга, при которой передача имущества происходит через посредника
форма лизинга, при которой происходит обмен
ставка процента
54 При приобретении актива в финансовую аренду арендатор оценивает актив по
Наименьшей из справедливой стоимости и текущей дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей
Наибольшей из справедливой стоимости и текущей дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей
По справедливой стоимости
По текущей дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей
По валовой стоимости инвестиций в аренду
55 Дайте определение выгоде
она ассоциируется с ожиданием получения прибыли от эксплуатации актива в течении срока его экономической службы
она помогает получить доход
она предоставляет возможность купить актив по цене которая значительно ниже справедливой
она является основным элементом финансовой аренды
она позволяет арендовать недвижимость
56 Начислена амортизация на О.С.
Дт – Расходы по амортизации
Кт - Накопленная амортизация
Дт – Накопленная амортизация
Кт – Расходы по амортизации
Дт – О.С.
Кт – Расходы по амортизации
Дт – Расходы по амортизации
Кт – О.С.
Дт – Накопленная амортизация
Кт – Обязательства по финансовой аренде
57 Что такое минимальные арендные платежи?
платежи на протяжении срока аренды, которые требуются или могут быть затребованы от арендатора
платежи, которые выплачиваются арендодателем
это минимальная вносимая сумма
это сумма, на которую можно обменять актив
это одна из форм аренды
58 Выберете то, что не относится к признакам финансовой аренды
арендатор не может увеличить срок аренды
к концу срока аренды право владения активом переходит к арендатору
прибыли или убытки от колебаний справедливой стоимости ликвидационной суммы получает арендатор
арендатор имеет возможность продлить срок аренды с арендной платой значительно ниже рыночного уровня
срок аренды составляет большую часть срока службы актива, даже если право службы собственности на него, согласно договору аренды, не передаётся
59 Произошедшие в отчетном периоде, денежные средства и их эквиваленты раскрываются:
в отчете о движении денежных средств ;
в дебиторской задолженности предприятия;
в кредиторской задолженности предприятия;
в основных средствах предприятия.
в производственно-хозяйственной деятельности
60 Все перечисленные разделы входят в отчет о движении денежных средств за исключением:
реализационной деятельности;
Операционной деятельности;
инвестиционной деятельности;
финансовой деятельности.
Все перечисленные разделы входят в отчет о движении денежных средств
61 Денежными эквивалентами называются:
высоколиквидные краткосрочные инвестиции, которые могут быть быстро конвертированы в деньги с незначительным риском изменения ценности,
расходы будущих периодов;
начисленные доходы;
денежные эквиваленты;
краткосрочная дебиторская задолженность.
62 В разделе финансовая деятельность отражается информация о
Полученных дивидендах от инвестиций в акции
доходы от операционной деятельности
доходы от продажи основных средств
расходы по инвестиционной деятельности
Поступление денежных средств от эмиссии акций
63 Выдача кредитов другому предприятию отражается в разделе:
неденежные инвестиции и финансовая деятельность;
операционная деятельность;
инвестиционная деятельность;
финансовая деятельность.
Хозяйственная деятельность
64 Выпуск облигаций отражается в отчете о движении денежных средств в разделе:
не денежные инвестиции и финансовая деятельность;
операционная деятельность;
инвестиционная деятельность;
финансовая деятельность.
основная деятельность
65 В разделе «Финансовая деятельность» отчета о движении денежных средств, составленного по прямому методу, приводится вся информация за исключением:
продаж товаров покупателю
выпуска обыкновенных акций;
выкупа ранее выпущенных акций;
выплаты дивидендов денежными средствами
Получение займов
66 МСФО– расшифровывается как:
международные стандарты финансовой отчетности
общепринятые принципы учета
бухгалтерский учет США
бухгалтерский учет РК
Международные стандарты финансирования учета
67 Требования к качеству информации характеризуются:
понятностью, уместностью, надежностью и сопоставимостью
принципом начисления, продолжающейся деятельностью, двойной записью
принципом единицы учета, периодичностью, денежным измерителем, конфиденциальностью
принципами начислений и двойной записью
договоренностью и надежностью
68 Стандарты финансовой отчетности предназначены для:
формирования информации о финансовом положении предприятия, результатах деятельности и об изменениях в финансовом положении
доступности восприятия отчетности предприятий внешними пользователями из различных стран
формирования показателей отчетности, предприятия предназначенной для налоговой инспекции, в любой стране
составления отчетности по управленческому учету
составления налоговой отчетности
69 Чтобы информация была достоверной, она должна удовлетворять следующим качественным характеристикам:
понятность, уместность надежность и сопоставимость
правдивость, нейтральность, осмотрительность, полнота
преобладание юридического содержания над экономической
Непрерывность
понятной органом управления
70 Понятность информации означает, что она:
понятна для подготовленного пользователя
исключает сложную финансовую информацию из отчетности
понятна неподготовленному пользователю
понятна налоговым органам
понятна инвесторам
71 Основные принципы формирования отчетности:
учет по методу начисления и непрерывность деятельности
учет методом калькулирования
непрерывность анализа
непрерывность инвестирования
учет по кассовому методу
72 Непрерывность деятельности означает, что:
компания имеет прошлое и намерена действовать в будущем
компания не имеет будущее
компания действует в настоящем
компания банкрот
компания сливается с другой
73 Постоянные разницы предусматривают образование:
. Обязательства по отложенному налогу (или актива по отложенному налогу).
. Обязательства по текущему налогу
Резерва
Условного обязательства.
Относительно постоянных разниц ничего не образовывается
74 Информация в отчетности должна:
оказывать влияние на принятие пользователем решения
быть нейтральной
содержать перечень операций, произошедших в отчетный период предприятии
быть конфиденциальной
доступной только инвесторам
75 Капитал – это:
разница между активами и обязательствами предприятия
денежные средства, находящиеся в банке на его расчетном счете
кредиторская задолженность предприятия
обязательства предприятия
дебиторская задолженность предприятия
76 Должны ли материнские компании представлять консолидированную финансовую отчетность:
должны, за исключением тех, которые в свою очередь являются дочерними компаниями
Нет
должны, при условии владения более тремя дочерними компаниями
Возможно
не обязательно
77 Дочерняя компания исключается из консолидированной финансовой отчетности, когда:
она приобретается и содержится в целях ближайшей продажи
ее деятельность отличается от деятельности других компаний группы
она, в свою очередь, также имеет дочерние компании
дата представления отчетности дочерней компании отличается от даты представления отчетности материнской компании
она является не зависимой по отношения к этой компании
78 Для того чтобы консолидированная отчетность представляла информацию о группе как единой компании:
доля меньшинства в чистых активах сведенных дочерних компаний указывается в ней вместе с обязательствами и капиталом акционеров материнской компании
в нее включается стоимость инвестиций материнской компании в каждую дочернюю компанию
из нее исключается часть капитала каждой дочерней компании, принадлежащая другой компании
доля большинства в чистой прибыли сведенных дочерних компаний за отчетный период используется для корректировки прибыли группы с тем, чтобы отразить сумму чистой прибыли, причитающейся владельцам материнской компании
доля меньшинства не получает отражения в консолидированной отчетности
79 При составлении консолидированной отчетности не исключаются:
Все перечисленные статьи включаются при составлении финансовой отчетности
нереализованная прибыль от операций внутри группы, если она включена в балансовую стоимость таких активов, как запасы и основные средства
нереализованные убытки от операций внутри группы, если затраты не могут быть возмещены
временные разницы, возникшие в результате нереализованных прибылей и убытков
остатки по расчетам внутри группы
80 Разрыв между отчетными датами отчетности материнской компании и дочерней компании:
не может превышать 3 месяцев
может быть любым
не может превышать 1 месяца
не допускается
Не может превышать 2 месяцев
81 В консолидированном балансе доля меньшинства должна представляться:
отдельно от обязательств и капитала материнской компании
вместе с активами материнской компании
вместе с обязательствами и капиталом материнской компании
отдельно от активов материнской компании
Как финансовый актив
82 Группа компаний – это:
материнская компания со всеми ее дочерними компаниями
объединенные компании, где акционеры осуществляют общий контроль над их чистыми едиными активами и операциями
соединение отдельных компаний в единую экономическую единицу в результате того, что одна компания, объединяется с другой
соединение отдельных компанией в единую экономическую единицу в результате того, что одна компания получает контроль над чистыми активами и операциями с другой компании
Компания у которой есть ассоциированные компании
83 Материнская компания – это:
компания, имеющая 1 или более дочерних компаний
компания, имеющая более 1 филиала или 1 дочерней компании
компания, имеющая более 3 дочерних компаний
компания, имеющая один или несколько филиалов
Компания имеющая более 2 дочерних компаний
84 Доля меньшинства – это:
часть чистых результатов операций и чистых активов дочерней компании, которая приходится на долю, которой материнская компания не владеет прямо или косвенно через дочерние компании
часть чистых результатов операций и чистых активов дочерней компании, которая приходится на долю, которой материнская компания владеет прямо или косвенно через дочерние компании
незавидная, тяжелая судьба компаний, не разделяющих мировоззрения лидеров рынка
Доля миноритарных акционеров материнской компании
Голоса оставшихся в меньшинстве при голосовании
85 Если дочерняя компания использует учетную политику, отличную от учетной политики материнской компании, и практически невозможно использовать унифицированную политику, то:
дочерняя компания консолидируется целиком с раскрытием факта несоответствия учетных политик
дочерняя компания консолидируется только в части элементов активов и пассивов, отраженных по методу, соответствующему учетной политики материнской компании
дочерняя компания консолидируется целиком без раскрытия факта несоответствия учетных политик
дочерняя компания не консолидируется
дочерняя компания консолидируется по методу долевого участия
86 Доля меньшинства в отчетности Группы
раскрывается отдельно от обязательств и капитала компании
не раскрывается
включается в состав акционерного капитала компании
включается в состав активов компании
Включается в состав обязательств компании
87 МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» не применяется по отношению к:
сокращенной промежуточной финансовой информации
финансовой отчетности общего назначения
сводной финансовой отчетности группы компаний
отчетности банков и финансовых институтов
Отчетности сельскохозяйственных компаний
88 Целью финансовой отчетности является представление информации о:
Доле меньшинства
движении денежных средств
результатах управления ресурсами
финансовом положении
Об изменении финансового положения
89 За подготовку и представление отчетности отвечает:
Лицо , ее подготавливающее
главный бухгалтер
Финансовый фиректор
совет директоров
главный акционер
90 Полный комплект отчетности не включает в себя:
отчет о добавленной стоимости
пояснительную записку
отчет об изменениях в капитале
отчет о движении денежных средств
Бухгалтерский баланс
91 Сумма дохода за период, определенная в соответствии с правилами, установленными налоговыми органами, в отношении которой уплачивается корпоративный подоходный налог, называется - :
налогооблагаемый доход
нераспределенный доход текущего года после ее распределения среди акционеров и участников общества
разница между бухгалтерским доходом текущего и прошлого отчетного периода
сумма налога на доход, подлежащая уплате в будущих периодах
Постоянная разница
92 При подготовке отчетности в соответствии с МСФО отступления от применения стандартов:
не допускаются ни при каких обстоятельствах
допускаются при наличии национальных стандартов
допускаются, если иной порядок учета также обеспечивает достоверное представление
допускаются, если соответствие требованиям стандартов будет вводить в заблуждение
Допускаются при любых обстоятельствах
93 Согласно методу начисления операции и события признаются:
в момент их наступления
в конце отчетного периода
в момент начала движения денежных средств, связанных с данными операциями и событиями
в момент составления ежеквартальной отчетности
в момент составления годовой отчетности
94 Выберите правильное утверждение:
существенные статьи представляются в отчетности отдельно, несущественные – объединяются с суммами аналогичного характера
все существенные суммы должны объединяться с суммами аналогичного характера
каждая несущественная статья должна показываться в отчетности отдельно
несущественные статьи представляются в отчетности отдельно, существенные – объединяются с суммами аналогичного характера
в отчетности отражаются только существенные операции
95 Активы и обязательства:
всегда взаимозачитываются
взаимозачитываются только когда это разрешается МСФО
взаимозачитываются, если учетная политика разрешает это
никогда не взаимозачитываются
взаимозачитываются по решению руководства компании
96 К краткосрочному активу относятся:
денежные средства на счете в банке
нематериальные активы
ценные бумаги, приобретенные с целью реализации через 3 года после отчетной даты
все перечисленные активы
основные средства
97 Обязательство классифицируется как краткосрочное, если оно подлежит погашению в течение:
12 месяцев
Не более 6 месяцев
Не более 2 месяцев
24 месяцев
90 месяцев
98 Информация в отчете о прибылях и убытках представляется одним из следующих 2 способов:
по направлению затрат или функции затрат
по себестоимости продаж или покупок
методом ЛИФО или ФИФО
методом начисления или методом оценки
методом средней стоимости
99 Учетная политика представляется в виде:
пояснительной записки к отчетности
примечаний к финансовой отчетности
примечаний или отдельного отчета финансовой отчетности
примечаний или отдельного отчета в зависимости от размера бизнеса
примечаний к бухгалтерскому балансу
100 Допущение о непрерывности деятельности – это:
допущение того, что компания способна продолжать свою деятельность и не будет в скором будущем ликвидирована
допущение о сведении к нулю риска изменения величины будущих поступлений и платежей денежных средств
допущение непрерывности работы всех основных средств в течении года после отчетной даты
допущение того, что работник, выходящий на пенсию, в течение всей рабочей карьеры имел непрерывный стаж
допущение непрерывности работы всех активов в течении года после отчетной даты
101 Бухгалтерская прибыль – это:
чистая прибыль или убыток за период, до вычета расходов по уплате налога
прибыль, полученная от продажи товаров и услуг по учетным ценам
прибыль после уплаты налогов, подлежащая распределению
прибыль, рассчитываемая согласно правилам и принципам учета
прибыль, полученная от прироста стоимости
102 Отложенные налоговые обязательства – это:
суммы налога на доход, подлежащие уплате в будущих периодах в отношении налогооблагаемых временных разниц
суммы налога на доход, возмещаемые в будущих периодах
суммы налога на доход к уплате (возмещению) в отношении налогооблагаемого дохода (налогового убытк за период
сумма, по которой данный актив или обязательство учитывается для целей налогообложения
суммы налога к возмещению в будущие периоды
103 Как классифицируются временные разницы:
налогооблагаемые и вычитаемые
налогооблагаемые и не возмещаемые
временные и переносимые
текущие и отложенные
настоящие и будущие
104 Аренда – это соглашение, по которому арендодатель передает арендатору на согласованный срок в обмен на арендную плату:
Только право владения активом
Риски и вознаграждения, связанные с правом владения активом, даже если само право не передается
право использования активом
Право управления активом
Право распоряжения активом
105 Началом срока аренды является:
дата первоначального признания аренды
более поздняя дата
более ранняя дата
одна из дат (по соглашению сторон)
Дата подписания согдащения аренды
106 Гарантированная остаточная стоимость для арендатора – это:
та часть остаточной стоимости, которая гарантируется арендатором или стороной, с ним связанной
та часть остаточной стоимости, которая гарантируется арендатором или третей стороной, не связанной с арендодателем, которая с финансовой точки зрения способна выполнить обязательства по гарантии
та часть остаточной стоимости арендованного актива, реализация которой арендодателем не обеспечивается или гарантируется только стороной, связанной с арендодателем
та часть арендных платежей, которая не фиксируется в сумме, а основывается на иных, нежели срок аренды, факторах
та часть арендных платежей, которая фиксируется в сумме
107 Для финансовой аренды арендатором должна раскрываться следующая информация:
должна раскрываться вся перечисленная информация
чистая балансовая стоимость каждого класса актива на отчетную дату
общие условия, арендные платежи, учтенные в доходе
сверка между общими минимальными арендными платежами на отчетную дату и их дисконтированной стоимостью
сумма гарантированной арендатором остаточной стоимости
108 Для операционной аренды арендодателем должна раскрываться следующая информация:
вся перечисленная информация должна раскрываться
общая сумма будущих минимальных арендных платежей по не аннулируемым договорам операционной аренды для каждого из следующих периодов
общая сумма будущих минимальных платежей по субаренде, получение которых ожидается на отчетную дату по не аннулируемым договорам субаренды
платежи по аренде и субаренде, признанные расходом за период, с отдельным представлением сумм для минимальных арендных платежей, условной арендной платы и платежей по субаренде
сверка между общими минимальными арендными платежами на отчетную дату и их дисконтированной стоимостью
109 Классификация аренды:
производится в начале аренды и может изменяться в любое время по соглашению арендатора и арендодателя
оговаривается в договоре аренды и не может изменяться в течении всего срока аренды
никогда в договоре аренды не оговаривается
производится в конце аренды
не производится
110 Аренда земли и зданий классифицируется как:
операционная или финансовая аренда
только операционная аренда
только финансовая аренда
не классифицируется
долгосрочная и краткосрочная
111 Финансовая аренда отражается:
в бухгалтерском балансе арендатора в качестве актива и обязательства и в бухгалтерском балансе арендодателя в качестве дебиторской задолженности
в бухгалтерском балансе арендодателя в качестве актива и на забалансовых счетах арендатора
на забалансовых счетах арендатора и арендодателя
бухгалтерском балансе арендатора в качестве актива и на забалансовых счетах арендодателя
в отчете о совокупной прибыли в разделе финансовая деятельность
112 Амортизируются ли объекты финансовой аренды арендатором:
да, безусловно
да, только при наличии объективной уверенности, что он получит право собственности к концу срока аренды
да, только при наличии объективной уверенности, что он не получит право собственности к концу срока аренды
Нет
только в отдельные годы
113 Амортизируются ли объекты финансовой аренды арендодателем:
Нет
да, только при наличии объективной уверенности, что право собственности к концу срока аренды перейдет к арендатору
да, только при наличии объективной уверенности, что право собственности к концу срока аренды не перейдет к арендатору
да, безусловно
только в отдельные годы
114 Где отражаются активы, находящиеся в операционной аренде:
арендодателем в бухгалтерском балансе
арендатором в бухгалтерском балансе
арендатором в отчете о прибылях и убытках
арендодателем в отчете о прибылях и убытках
арендодателем на забалансовом счете
115 Кем начисляется амортизация на объекты операционной аренды:
арендодателем в любом случае
арендатором в любом случае
арендодателем, только при наличии объективной уверенности, что право собственности к концу срока аренды не перейдет к арендатору, иначе – арендатором
данные объекты не амортизируются
пропорционально сроку аренды
116 Для таких типов договоров аренды не применяется МСФО 17 «Аренда»:
для всех перечисленных
договоров аренды нефтяного месторождения
договоров приобретения лицензии на кинофильм
договоров приобретения авторских прав
договоров аренды земельных участков
117 При финансовой аренде риски владения активом:
остаются у арендатора
остаются у арендодателя
передаются арендатору
передаются третьей стороне, гарантирующей выплаты арендной платы арендодателю
передаются третьей стороне, гарантирующей выплаты арендной платы арендатору
118 Гарантированная остаточная стоимость для арендодателя – это:
та часть ликвидационной стоимости, которая гарантируется арендатором или не связанной с арендодателем третьей стороной, в финансовом отношении способной выполнить обязательства по гарантии
та часть остаточной стоимости, которая гарантируется арендатором или стороной, с ним связанной
та часть остаточной стоимости арендованного актива, реализация которой арендодателем не обеспечивается или гарантируется только стороной, связанной с арендодателем
та часть арендных платежей, которая не фиксируется в сумме, а основывается на иных, нежели срок аренды, факторах
остаточная стоимость актива
119 В каком случае МСФО 18 «Выручка» не применяется при учете выручки:
договоров аренды, дивидендов от инвестиций, которые учитываются согласно методу учета по долевому участию
выручка получена от продажи товаров
выручка получена от представления услуг
выручка получена от использования другими сторонами активов компании, приносящих проценты, лицензионные платежи и дивиденды
выручки от продажи основных средств
120 МСФО 18 регулирует учет выручки, возникающей от:
реализации товаров
договоров аренды
дивидендов от инвестиций, которые учитываются согласно методу
учета по долевому участию
платы за использование торговой марки компании
121 Рассматривается ли в МСФО 18 выручка, возникающая от изменения в справедливой стоимости активов и обязательств:
Нет
да, только финансовых активов
да, только финансовых обязательств
да, все
только от изменения стоимости инвестиционной недвижимости
122 Согласно МСФО 18 «Выручка», доходом является:
валовой приток экономических выгод за период, возникающий в ходе обычной деятельности компании, когда такой приток приводит к увеличению капитала, иному, чем за счет взносов акционеров
чистая выгода в ходе обычной деятельности компании за период, приводящая к увеличению капитала, иному, чем за счет взносов акционеров
балансовая стоимость актива, который планируется реализовать в ходе обычной деятельности
изменение балансовой стоимости для активов, учитываемых по справедливой стоимости
изменение балансовой стоимости для активов, учитываемых по амортизируемой стоимости
123 По какой стоимости оценивается выручка:
по справедливой стоимости полученного или ожидаемого встречного предоставления
по балансовой стоимости реализуемого актива
по номинальной сумме встречного удовлетворения
по остаточной стоимости
по стоимости переданного возмещения
124 Какой из ниже перечисленных процессов создает выручку:
обмен товаров или услуг на отличные товары или услуги
обмен товаров или услуги, аналогичные по характеру и величины (обмен запасов в различных местах для удовлетворения спрос
изменения в справедливой стоимости финансовых активов
получение страховой выплаты по договору страхования
Переоценка инвестиционной недвижимости
125 Если покупатель имеет право расторгнуть сделку купли-продажи по причине, определенной в договоре, и у компании нет уверенности в получении прибыли, признается ли выручка от продажи:
Нет
Да
Вероятно
Да в случаях определенных учетной политикой
Да в случаях определенных МСФО
126 Если продавец сохраняет право собственности на товар только для того, чтобы обеспечить поступление причитающейся ему суммы, признается ли в этом случае выручка:
да, так как компания сохраняет лишь незначительные риски, связанные с собственностью
нет, так как право собственности к покупателю перешло не в полной мере
когда поступит выручка
да, если покупатель платежеспособен
да, если получение выручки ожидается в течение одного месяца
127 Если некоторая сумма уже включена в выручку, но возникает неопределенность в отношении получения данной суммы:
сумма первоначально признанной выручки остается неизменной, а сумма, в получении которой возникла неопределенность, признается как расход периода, в котором товар был реализован
не предпринимает никаких действий
корректирует сумму первоначально признанной выручки
нет необходимости в корректировки, если покупатель платежеспособен
корректируется, если получение выручки ожидается уже более одного месяца
128 Выручка по представленным услугам:
признается по мере оказания услуг
признается в момент заключения контракта
не признается, поскольку нет результата от оказания услуг
признается, если покупатель платежеспособен
признается, если получение выручки ожидается в течение одного месяца
129 Если результат сделки, предполагающей оказание услуг, не может быть оценен надежно, то выручка:
признается только в размере признанных возмещаемых расходов
признается в размере приближенной величины, рассчитанной компанией
не признается
признается полностью
признается, если покупатель платежеспособен
130 Каким образом, проценты за пользование активами признаются в качестве выручки:
на пропорционально временной основе, учитывающей эффективный доход на актив
на основе фактического перечисления процентного дохода на расчетный счет компании
в момент окончания договора аренды
если покупатель платежеспособен
если получение выручки ожидается в течение одного месяца
   
   
131 Лицензионные платежи должны признаваться:
по методу начисления
по методу оплаты
любому из вышеперечисленных методов
По мере поступления выгод от использования актива
Не должны признаваться совсем
132 Дивиденды признаются в качестве выручки в момент:
установления права акционеров на получение выплаты
окончания финансового года вне зависимости от принятия решения о распределении дивидендов
перечисления дивидендов на расчетный счет компании
По мере поступления выгод от использования актива
Не должны признаваться совсем
133 Валютная операция – это:
операция, требующая расчета в иностранной валюте
операция по покупке –продаже иностранной валюты
операция по экспорту товаров за рубеж
операция по импорту товаров из-за рубежа
операция по экспорту-импорту товаров
134 Отношения материнская – дочерняя компании образуются чаще всего после:
покупки чистых активов компании
покупки акций компании
решения судебных органов в принудительном порядке
покупки обязательств компании
заключения соглашения о совместном контроле
135 Объединение компаний чаще всего происходит в результате:
покупки чистых активов компании
покупки акций компании
решения судебных органов в принудительном порядке
покупки обязательств
заключения соответствующего договора
136 Объединение компаний – это:
соединение компаний в одну экономическую организацию
взаимный обмен контрольными пакетами акций
осуществление взаимного расчета
обмен акциями компаний
обмен активами компаний
137 Компания имеющая одну или несколько дочерних компаний, называется -:
материнская компания
компания, президентом которой является женщина, имеющая ребенка в несовершеннолетнем возрасте
компания, которая открыла новый рынок сбыта своей продукции
компания, которая владеет 20% акций другой компании
компания, которая владеет более 20% акций другой компании
138 При объединении компаний путем покупки акций друг друга покупателем в процессе объединения:
признается компания, которая в результате объединения приобретает более половины голосующих акций другой компании (если не заявлено, что такой пакет акций не обеспечивает контроль над компанией)
не признается ни одна из сторон
компания, которая в результате объединения приобретает более половины всех акций другой компании
признаются обе стороны
покупатель определяется по согласованию сторон
139 В случае объединения путем покупки, если ни одна из компаний не приобретает пакет акций другой компании, критерием определения покупателя может служить:
покупатель выделяется при выполнении всех перечисленных признаков
получение права распоряжаться более половины акций с правом голоса другой компании путем соглашения с другими инвесторами
получение права определять финансовую и текущую политику другой компании на основании устава или соглашения
получение права назначать и смещать большинство членов совета директоров другой компании
покупатель не может быть выделен
140 В каком случае компания, как правило, будет являться покупателем:
если ее справедливая стоимость значительно больше стоимости другой компании
если ее справедливая стоимость значительно меньше стоимости другой компании
если она обменивает свои акции с правом голоса на деньги
если она получает возможность доминировать при подборе кадров управления компанией, возникающей в результате объединения
только если это определено в договоре купли продажи
141 По какой стоимости должна учитываться покупка компании:
справедливой стоимости на дату покупки
первоначальной стоимости, равной сумме выплаченных денежных средств и их эквивалентов
первоначальной или справедливой стоимости на дату покупки
по сумме указанной в договоре
по первоначальной стоимости, скорректированной на обесценение активов
142 Прямые затраты, связанные с покупкой компании:
капитализируются
признаются в качестве расхода по мере возникновения
капитализируются либо признаются в качестве расхода по мере возникновения в зависимости от учетной политики:
признаются косвенными
капитализируются, если они связанны с приобретением долгосрочных активов компании
143 Деловой репутацией, возникшей при покупке, считается:
превышение стоимости покупки над приобретенным интересом в справедливой стоимости идентифицируемых приобретенных активов и обязательств по состоянию на дату совершения операции
половина стоимости приобретаемых активов
справедливая стоимость приобретенных нематериальных активов
совокупная стоимость нематериальных активов
разница между стоимостью активов и обязательств
144 Деловая репутация – это:
актив компании
нет правильного ответа
пассив компании
капитал компании
статья отчета о прибылях и убытках
145 Деловая репутация:
тестируется на предмет обесценения
не амортизируется
амортизируется только в первый год с даты приобретения компании
амортизируется в течении одного года
Может быть только отрицательной величиной
146 Цена приобретения 80% акций дочерней компании равна 10 млн у.е., справедливая стоимость активов 15 млн.у.е., справделивая стоимость обязательств равна 3 млн.у.е. Гудвилл равен
400 тыс.у.е.
- 3 млн.у.е.
- 400 тыс.у.е.
- 5 млн.у.е.
- 1 600 тыс.у.е.
147 Должны ли материнские компании представлять консолидированную финансовую отчетность:
да, безусловно
Нет
должны, при условии владения более тремя дочерними компаниями
должны, за исключением тех, которые в свою очередь не являются дочерними компаниями
Должны, только если являются публичными компаниями
148 Если дочерняя компания приобретается и содержится в целях ближайшей продажи, тогда:
она исключается из сводной финансовой отчетности
ее деятельность отличается от деятельности других компаний группы
она, в свою очередь, также имеет дочерние компании
дата представления ее отчетности отличается от даты представления отчетности материнской компании
Ее учетная политика должна быть приведена в соответствие с учетной полтикой материнской компании
149 Когда дочерняя компания приобретается и содержится в целях ближайшей продажи:
она исключается из консолидированной финансовой отчетности;
ее деятельность отличается от деятельности других компаний группы;
она, в свою очередь, также имеет дочерние компании;
дата представления отчетности дочерней компании отличается от даты представления отчетности материнской компании.
она является не зависимой по отношения к этой компании.
150 Согласно МСФО 27, компания, имеющая 1 или более дочерних компаний:
Материнская компания
филиал
дочерняя компания
холдинг
конгломератное объединение
151 Сводную (консолидированную) отчетность должны составлять компании, имеющие:
филиалы и представительства;
дочерние и ассоциированные компании;
дочерние компании;
внешних пользователей отчетности — акционеров, инвесторов.
различные структурные подразделения
152 Сделки между компаниями, входящими в группу, представляющую сводную отчетность (внутригрупповые сделки) при составлении сводной отчетности:
исключаются из сводной отчетности;
оцениваются по справедливой стоимости при включении в сводную отчетность;
оцениваются по балансовой стоимости при включении в сводную отчетность.
включаются в сводную отчетность
корректируются на маржу прибыли и включаются в сводную отчетность
153 При составлении сводной отчетности доля меньшинства оценивается:
исходя из балансовой стоимости чистых активов дочерней компании;
исходя из справедливой стоимости чистых активов дочерней компании;
возможны варианты, в зависимости от выбранной учетной политики;
исходя из справедливой стоимости голосующих акций, принадлежащих меньшинству акционеров.
исходя из рыночной стоимости чистых активов дочерней компании;
154 При составлении сводной отчетности инвестиции материнской компании в дочерние компании:
включаются в сводный баланс по фактическим затратам на приобретение;
включаются в сводный баланс по справедливой стоимости чистых активов дочерних компаний;
включаются в сводный баланс по балансовой стоимости чистых активов дочерних компаний;
исключаются из сводного баланса по справедливой стоимости чистых активов дочерних компаний;
исключаются из сводной отчетности по балансовой стоимости активов и обязательств компании
155 При составлении сводной отчетности капитал дочерних компаний:
включается в сводный баланс по балансовой стоимости;
включается в сводный баланс исходя из доли участия материнской компании в чистых активах дочерних компаний;
исключается.
нет ответа
не включается в сводный баланс по балансовой стоимости;
156 Деловая репутация (гудвилл) — это:
доля материнской компании в чистых активах дочерней компании;
справедливая стоимость чистых активов дочерней компании;
разница между балансовой и справедливой стоимостью чистых активов дочерней компании;
разница между фактическими затратами на приобретение дочерней компании и долей материнской компании в справедливой стоимости ее чистых активов;
разница между долей материнской компании в справедливой стоимости чистых активов дочерней компании и долей меньшинства.
157 Положительная деловая репутация (гудвилл) при составлении сводной отчетности:
признается активом, который подвергается тестированию на предмет обесценения;
признается расходом материнской компании в связи с приобретением дочерней компании;
увеличивает капитал материнской компании;
уменьшает капитал материнской компании.
не отражается в отчетности компании
158 Отрицательная деловая репутация (негативный гудвилл) при составлении сводной отчетности:
признается амортизируемым активом;
признается расходом материнской компании в связи с приобретением дочерней компании;
немедленно признается доходом материнской компании в связи с приобретением дочерней компании;
увеличивает капитал материнской компании;
уменьшает капитал материнской компании.
159 Консолидированная финансовая отчетность обеспечивает прозрачность деятельности группы и позволяет пользователю видеть:
структуру баланса
разницу гудвилла (деловая репутация)
кем контролируется соответствующие активы каждой компании
справедливую стоимость чистых активов дочерних компаний
активы и обязательства только дочерней компании
160 Международные стандарты описывают некоторые причины, обуславливающие привлекательность использования групп предприятий для ведения бизнеса. ( Вычеркните лишне
Налоговые, экономические
экономические, финансовые
юридические, обеспечивающие безопасность
финансовые, юридические
Все перечисленные причины обусловливают привлекательность использования групп предприятий
161 Назовите основное правило составления сводной (консолидированной) отчетности группы, состоящей из материнской и дочерней компаний.
поразделочное сложение элементов отчетности предприятий групп
построчное сложение элементов отчетности предприятий группы
зависит от учетной политики предприятия
балансовое сложение элементов отчетности предприятий групп
Пропорциональная консолидация
162 В каких случаях создается резерв по сомнительным требованиям?:
когда дебиторская задолженность считается сомнительной, то есть возникают сомнения в ее получении
когда задолженность вероятна и может быть оценена
когда произошла реализация
Когда ожидается оплата дебиторской задолженности
Когда прошел срок исковой давности, либо предприятие дебитор стало банкротом
163 Какие методы применяются при оценке сомнительных долгов?:
по наименьшей из себестоимости
по чистой стоимости реализации
процента от чистой реализации в кредит по срокам оплаты
ФИФО
ЛИФО
164 Готовая продукция, товары, предназначенные для продажи, незавершенное производство, запасы сырья, материалы, топливо, тара, запасные части и тд – это:
краткосрочные активы
основные средства
нематериальные активы
вне оборотные активы
собственный капитал
165 Как оцениваются запасы?:
по наименьшей из себестоимости и возможной чистой стоимости реализации
по первоначальной стоимости
по текущей стоимости
по номинальной стоимости
по текущей дисконтированной стоимости
166 Какие применяются методы определения чистой стоимости реализации запасов?:
любой из перечисленных
метод учета по фактическим затратам
метод учета по ценам продажи
нормативный метод
метод розничных цен
167 К какому способу оценки материалов относятся ресурсы, оцененные по себестоимости первых по времени закупок:
ФИФО
метод основных товарных групп
метод общего уровня запасов
средневзвешенный метод
ЛИФО
168 К какому способу оценки материалов относятся ресурсы, оцененные по себестоимости последних по времени закупок:
ЛИФО
постатейный метод оценки ТМЗ
метод основных товарных групп
метод общего уровня запасов
ФИФО
169 Все перечисленное ниже приводится в разделе «Финансовая деятельность» отчета о движении денежных средств, составленного по прямому методу, за исключением:
расчеты с покупателями и заказчиками
выпуска обыкновенных акций
выкупа ранее выпущенных акций
выплаты дивидендов денежными средствами
изменение собственного капитала
170 Из каких форм состоит финансовая отчетность?
бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях в капитале, пояснительная записка
бухгалтерский баланс, отчет о движении денежных средств
отчет о финансовых результатах, отчет о движении капитала
бухгалтерский баланс и приложение к балансу
бухгалтерский баланс, отчет о финансово-хозяйственной деятельности, отчет о движении денежных средств, пояснительная записка
171 Что представляет собой первоначальная стоимость основных средств?:
стоимость фактически произведенных затрат по возведению или приобретению основных средств
стоимость основных средств по действующим рыночным ценам на определенную дату
стоимость, по которой возможен обмен основных средств между хорошо осведомленными и готовыми к проведению сделки независимыми сторонами
стоимость основных средств за вычетом суммы накопленной амортизации
Стоимость приоберетения аналогичных активов в текущем времени
    172 К какому методу начисления амортизации относится следующее определение “Амортизируемая стоимость объекта списывается ежемесячно равными частями”:
равномерного списания стоимости
производственный метод
по сумме чисел
метод уменьшения остатка
другой метод
173 Начисляется ли амортизация после окончания амортизационного периода:
не начисляется
начисляется в пониженном размере
начисляется
начисляется по остаточной стоимости
исходя из состояния объекта
174 Какая стоимость основных средств включается в валюту баланса:
остаточная
ликвидационная
стоимость реализации
текущая
первоначальная
175 Получение отражается в разделе:
финансовая деятельность
неденежные инвестиции и финансовая деятельность
операционная деятельность
инвестиционная деятельность
Хозяйственная деятельность
176 В отчете о движении денежных средств выпуск облигаций отражается в разделе :
финансовая деятельность
неденежные инвестиции и финансовая деятельность
операционная деятельность
инвестиционная деятельность
Хозяйственная деятельность
177 Когда происходит списание сомнительной дебиторской задолженности?:
когда истек срок исковой давности – через 3 года
когда дебиторская задолженность считается безнадежной
когда задолженность вероятна и может быть оценена
когда произошла реализация
Хозяйственная деятельность
178 Как оцениваются запасы при приобретении:
по первоначальной стоимости
по текущей стоимости
по балансовой стоимости
по стоимости реализации
по ликвидационной
179 Отчет о движении денежных средств включает в себя все перечисленные разделы, за исключением:
реализационной деятельности
операционной деятельности
инвестиционной деятельности
финансовой деятельности
Хозяйственная деятельность
180 Высоколиквидные краткосрочные инвестиции, которые могут быть быстро конвертированы в деньги с незначительным риском изменения ценности, называются:
денежные эквиваленты
расходы будущих периодов
начисленные доходы
нераспределенный доход
краткосрочная дебиторская задолженность
181 Получение дивидендов от инвестиций в акции отражается в отчете о движении денежных средств в разделе:
финансовая деятельность
неденежные инвестиции и финансовая деятельность
операционная деятельность
инвестиционная деятельность
реализационная деятельность
182 Отчет о движении денежных средств раскрывает изменения, произошедшие в отчетном периоде:
в денежных средствах и их эквивалентах
в дебиторской задолженности предприятия
в кредиторской задолженности предприятия
в основных средствах предприятия
в обязательствах предприятия
183 Форма безналичных расчетов за товары и услуги, при которой оплата расчетных документов производится в банке поставщика за счет средств, специально забронированных для этой цели в банке покупателя называется:
Аккредитивная
Платежными поручениями
Чеками
Векселями
Акцептная
184 Какой из ниже перечисленных методов оценки товарно-материальных ценностей приведет к нивелированию (выравниванию) влияния фактора изменения цен
Средневзвешенной стоимости
ФИФО
ЛИФО
Двойной остаточный
Специфической идентификации
185 Какой из ниже перечисленных методов оценки товарно-материальных ценностей приведет к наиболее точной оценке товарно-материальных запасов в бухгалтерском балансе
ФИФО
ЛИФО
Специфической идентификации
Двойной остаточный
Средневзвешенной стоимости
186 Укажите, какой из следующих принципов и качественных характеристик применяется к следующему утверждению – товарно-материальные запасы оцениваются по наименьшей из себестоимости и текущей (рыночной) стоимости
Осмотрительность (консерватизм)
Своевременность
Сопоставимость
Полное раскрытие
Существенность
187 Укажите, какой из следующих принципов и качественных характеристик применяется к следующему утверждению – Один и тот же метод оценки товарно-материальных запасов применяется в 2005 и 2006 году
Сопоставимость
Нейтральность
Полное раскрытие
Осмотрительность (консерватизм)
Существенность
188 При составлении сводной отчетности инвестиции материнской компании в дочерние компании:
Исключаются
включаются в сводный баланс по фактическим затратам на приобретение
включаются в сводный баланс по справедливой стоимости чистых активов дочерних компаний
включаются в сводный баланс по балансовой стоимости чистых активов дочерних компаний
амортизируются на прямолинейной основе
189 При составлении сводной отчетности капитал дочерних компаний:
включается в сводный баланс исходя из доли участия материнской компании в чистых активах дочерних компаний
включается в сводный баланс по балансовой стоимости
включается в сводный баланс по справедливой стоимости
Исключается
амортизируется на прямолинейной основе
190 Выберите наиболее полный ответ из предлагаемых - Деловая репутация (гудвилл) — это:
разница между балансовой и справедливой стоимостью чистых активов дочерней компании
доля материнской компании в чистых активах дочерней компании
справедливая стоимость чистых активов дочерней компании
разница между фактическими затратами на приобретение дочерней компании и долей материнской компании в справедливой стоимости ее чистых активов
разница между долей материнской компании в справедливой стоимости чистых активов дочерней компании и долей меньшинства
191 Правильно ли утверждение, что положительная деловая репутация (гудвилл) при составлении сводной отчетности признается амортизируемым активом?
нет
да
да, поскольку она увеличивает капитал материнской компании
нет, поскольку она уменьшает капитал материнской компании
да, поскольку она признается доходом материнской компании
192 Верно ли то, что отрицательная деловая репутация (негативный гудвилл) при составлении сводной отчетности немедленно признается доходом материнской компании в связи с приобретением дочерней компании
да
нет, она признается амортизируемым активом
нет, она признается расходом материнской компании в связи с приобретением дочерней компании
нет, но она увеличивает капитал материнской компании
нет, она уменьшает капитал материнской компании
193 Инвестиционная собственность — это недвижимое имущество, которым компания владеет с целью:
сдачи в аренду и увеличения его стоимости (роста капитальной ценности)
увеличения его стоимости (роста капитальной ценности)
сдачи в аренду
с целью использования в процессе производства или предоставления товаров и услуг
для административных целей или продажи в процессе ведения обычной хозяйственной деятельности
195 Постоянные разницы – это:
Разницы между налогооблагаемым доходом и учетным доходом за отчетный период, они возникают в текущем отчетном периоде и не погашаются в последующие периоды
Разницы между совокупным доходом и учетным доходом за отчетный период, они возникают в текущем отчетном периоде и не погашаются в последующие периоды
Между учетным доходом и налогооблагаемым доходом за отчетный период, они погашаются в последующие отчетные периоды
Разницы между балансовой и текущей стоимостью активов
Разницы между балансовой и текущей стоимостью обязательств
196 Налоговый эффект временных разниц – это:
сумма налогового платежа, возникшая в результате временных разниц, подлежащая уплате в будущем периоде или оплаченная заранее в текущем периоде
сумма налогового платежа, возникшая в результате постоянных разниц, подлежащая уплате в будущем периоде или оплаченная заранее в текущем периоде
сумма налогового платежа, возникшая в результате постоянных и временных разниц, подлежащая уплате в будущем периоде
эффект повышения прибыли в будущих периодах
сумма налогового платежа за имущество
197 Эффект временной разницы:
включается в расходы по корпоративному подоходному налогу
не включается в расходы по корпоративному подоходному налогу
включается частично
признается в качестве статьи капитала
включается в расходы по хозяйственной деятельности организаций
198 Сумма корпоративного подоходного налога от положительной разницы относится к расходам по корпоративному подоходному налогу:
Будущих периодов
Текущего периода
текущего и будущего периодов
того периода в котором будет компенсирована разница
отчетного периода
199 Сумма корпоративного подоходного налога от отрицательной разницы относится к расходам по корпоративному подоходному налогу:
Текущего периода
Будущих периодов
текущего и будущего периодов
отчетного периода
того периода в котором будет компенсирована разница
  200 Что из ниже перечисленного не относится к условным обязательствам
Компания отсрочивает выплату подоходного налога и обязуется выплатить пени
Реструктизация компании, в результате которой, вероятно, потребуется произвести определенные компенсационные выплаты работникам компании и ее контрагентам.
Загрязнение окружающей среды, в связи с чем компания может понести расходы по ее восстановлению
Выдача компанией гарантийных обязательств, согласно которым компания может понести расходы в будущем
Компания должна заплатить поставщику за товар, предоплату 50%
    201 В условиях совместно контролируемой деятельности:
Все активы находятся в совместном пользовании;
Стороны пользуются своими собственными активами и ресурсами;
Все активы должны сдаваться в аренду;
Обязательно наличие раздельных счетов.
Используются активы только одной из сторон
202 Совместная компания - это:
Когда акциями компании владеет более чем один инвестор;
Совместно контролируемая двумя или более сторонами на основании заключенного договора или экономическая деятельность;
Компании из разных стран продают свои активы организации, созданной для ведения определенной экономической деятельности.
Это компания, которая контролируется другой компанией - материнской
Это компания контролирующая другую компанию
203 При совместно контролируемых активах:
Доходы и затраты разделяются в соответствии с договором;
Стороны пользуются собственными активами и ресурсами;
Прибыль должна распределяться равными долями.
Все активы должны сдаваться в аренду;
Все активы находятся в совместном пользовании
204 В совместно контролируемых юридических лицах:
Все активы должны сдаваться в аренду;
Прибыль должна распределяться равными долями;
Для совместной деятельности создано юридическое лицо;
Не требуется ведения учета и составления финансовой отчетности.
Все активы находятся в совместном пользовании
205 Метод долевого участия оценивает инвестицию:
Путем оценки потока инвестиций по дисконтированной стоимости;
По себестоимости плюс доля инвестора в прибыли после приобретения;
По справедливой стоимости за вычетом затрат на выбытие.
По себестоимости минус накопленная амортизация разницы между ценой приобретения и справедливой стоимостью
По справедливой стоимости
206 7. Согласно методу долевого участия гудвил
Должен отражаться отдельно от гудвила дочерних компаний;
Не рассчитывается;
Должен быть списан в течение периода, не превышающего 20 лет.
Должен быть отражен в отдельной отчетности ассоциированной компании
Представлен отрицательной величиной
207 Ассоциированная компания это компания, в которой инвестор:
Обладает только временным контролем;
Обладает значительным влиянием и которая не является ни дочерней компанией, ни совместной компанией;
Контролирует принятие финансовых решений, но не решений, касающихся хозяйственной деятельности;
Обладает контролем, но не имеет представительства в совете директоров.
Гудвилл равен нулю
208 Взаимозачет финансового актива и финансового обязательства может быть осуществлен, а результат зачета может быть отражен в бухгалтерском балансе только в том случае, когда компания:
(i) имеет на данный момент право засчитывать признанные суммы;
(ii) намеревается либо осуществить расчет по свернутой сумме, либо реализовать актив и погасить обязательство одновременно;
(iii) имеет актив и обязательство, выраженные в одной валюте.
(iv) имеет равные по сумме активы и обязательства
(i)
(i)-(ii)
(i)-(iii)
(i),(iv)
(i),(iii)
209 Компоненты «обязательство» и «капитал» комбинированных финансовых инструментов учитываются:
Отдельно в разделах капитал и обязательства
В капитале
В отчете о прибылях и убытках.
Вместе в разделе обязательства
Отдельно за балансом
210 Когда эмитент финансового инструмента обязан передать денежные средства или иной финансовый